Phương pháp kế toán chi phí mục tiêu (TARGET COSTING) Công cụ quản lý hữu hiệu cho các doanh nghiệp trong bối cảnh công nghiệp 4.0

Lựa chọn sử dụng các phương pháp kế toán quản trị (KTQT) có ý nghĩa chiến lược quan trọng đối với việc phát triển của doanh nghiệp (DN) trong môi trường cạnh tranh khốc liệt mang tính toàn cầu, đặc biệt trong cuộc cách mạng công nghiệp 4.0. Sử dụng hệ thống thông tin không chính xác có thể dẫn đến thất bại trong kinh doanh. Phương pháp kế toán chi phí mục tiêu (CPMT) (Target costing-TC) là một công cụ KTQT xác định chi phí sản xuất sản phẩm, dịch vụ có tính chính xác cao. Bài viết này nghiên cứu tầm quan trọng của việc vận dụng phương pháp kế toán CPMT đối với các DN trong việc thực hiện chiến lược kinh doanh của mình. Với mục tiêu kiểm soát chi phí và giảm thiểu những chi phí phát sinh đối với những hoạt động không tạo ra giá trị gia tăng đồng thời cũng phân tích lợi ích mà DN nhận được khi lựa chọn phương pháp này trong cuộc cách mạng công nghiệp 4.0

Giới thiệu

Nâng cao chất lượng thông tin kế toán được coi là mục tiêu quan trọng trong KTQT. Những thay đổi trong môi trường kinh doanh, sự tiến bộ của công nghệ sản xuất và xuất hiện ngày càng nhiều đối thủ cạnh tranh là thách thức lớn đối với các nhà quản lý và tạo áp lực cho KTQT thay đổi. Nhiều nghiên cứu cho rằng DN không thể đạt được lợi thế cạnh tranh khi vẫn duy trì các công cụ truyền thống như chi phí tiêu chuẩn, phân tích biến động, lập dự toán và phân tích mối quan hệ chi phí khối lượng lợi nhuận trong môi trường kinh doanh hiện nay (Kaplan, 1984, 1986; Johnson & Kaplan, 1987; Cooper & Kaplan, 1991; Ashton et al, 1995). Các công cụ truyền thống dần bộc lộ những thiếu sót, vì những công cụ này không phải hoàn toàn áp dụng cho hiện tại do tính phức tạp của chi phí và những thay đổi trong công nghệ; không thể kiểm soát được mức độ hoạt động; Báo cáo hàng tháng được sử dụng nhằm mục đích cho ngắn hạn hơn là dài hạn; Hơn nữa, không thể phân bổ chi phí sản xuất một cách chính xác bởi vì tậ #p trung vào chi phí nhân công. Những thay đổi này đòi hỏi thông tin có liên quan, hữu ích và kịp thời để hỗ trợ quản lý trong việc lập kế hoạch và mục đích kiểm soát, do đó làm nảy sinh nhu cầu về sự phát triển của các công cụ hiện đại như: Kế toán chi phí theo hoạt động (ABC); Thẻ điểm cân bằng (BSC); Kế toán tinh gọn (JIT); Quản trị chất lượng tổng thể (TMQ), CPMT (TC) … Với việc sử dụng các công cụ KTQT hiện đại, nhà quản lý có thể ra quyết định sáng tạo để tối thiểu hóa chi phí. Đồng thời, tăng giá trị cho sản phẩm và dịch vụ bằng cách cải thiện chất lượng sản phẩm, đó là yêu cầu của khách hàng và giảm sự lãng phí thay vì sử dụng các công cụ KTQT truyền thống. Các công cụ KTQT hiện đại cho phép nhà quản lý thay đổi và cải thiện hiệu quả tài chính cũng như hiệu quả phi tài chính.

Phương pháp kế toán CPMT là một kỹ thuật tính toán hiện đại của hệ thống phương pháp KTQT, chủ yếu do các công ty Nhật Bản khởi xướng vào những năm 1960 như là một hệ thống giảm thiểu chi phí và kiểm soát, công cụ này được sử dụng để quản lý chi phí sản phẩm trong các giai đoạn đầu của vòng đời sản phẩm, được coi là công cụ chính của hệ thống kiểm soát chi phí trong các DN.

1. Phương pháp kế toán CPMT (TC)

Theo Kato (1993), phương pháp kế toán CPMT đã được sử dụng hơn 30 năm trong ngành công nghiệp Nhật Bản, nơi mà hơn 80% các công ty lớn trong ngành công nghiệp lắp ráp đã sử dụng kỹ thuật này. Tuy nhiên, tương đối ít công trình nghiên cứu về hệ thống KTQT ở Nhật Bản, và cho đến những năm 1980 phương pháp này đã được áp dụng bởi các công ty lớn như Toyota, NEC, Sony và Nissan. Nhiều tác giả đã đưa ra khái niệm về CPMT trong đó tổ chức quốc tế được thành lập do một số tập đoàn công nghiệp lớn (gọi là: Consortium for Avanced Management-International -CAM-I), để phát triển các phương pháp KTQT hiện đại và đưa ra khái niệm về phương pháp CPMT “là tổng thể các phương pháp, công cụ quản trị cho phép đạt được mục tiêu chi phí và mục tiêu hoạt động ở giai đoạn thiết kế và kế hoạch hóa sản phẩm mới. Phương pháp cũng cho phép cung cấp một cơ sở kiểm soát ở giai đoạn sản xuất và bảo đảm các sản phẩm này đạt được mục tiêu lợi nhuận đã được xác định phù hợp với chu kỳ sống của sản phẩm”. Cùng quan điểm này, theo Michiharu Sakurai (1989) nêu “phương pháp CPMT là một công cụ quản trị chi phí nhằm cắt giảm tổng chi phí sản xuất của sản phẩm trong suốt chu kỳ sống của nó nhờ sự hỗ trợ của các bộ phận sản xuất, chế tạo, nghiên cứu thiết kế, marketing và kế toán” và theo Takao Tanaka (1993) cho rằng  “phương pháp CPMT là các nỗ lực được thực hiện trong các giai đoạn kế hoạch hóa và sản xuất sản phẩm nhằm đạt được mục tiêu chi phí đã được xác lập... mục tiêu là cho phép sản xuất ra các sản phẩm với mục tiêu lợi nhuận trong suốt chu kỳ sống của sản phẩm”. Theo các khái niệm này CPMT liên quan đến khả năng lợi nhuận của sản phẩm gắn với chu kỳ sống sản phẩm, một cách tiếp cận khác biệt so với các phương pháp truyền thống.

Theo Robin Cooper (1992) lại đưa ra khái niệm “phương pháp CPMT là xác định chi phí sản xuất của một sản phẩm cụ thể mà khi đem bán sẽ tạo ra được mức lợi nhuận biên mong muốn” và trong nghiên cứu của Peter Horvath (1993) phát biểu: “kế hoạch chi phí toàn diện, hoạt động quản trị chi phí và khái niệm kiểm soát chi phí… được sử dụng triệt để ngay từ giai đoạn đầu của quá trình thiết kế sản phẩm nhằm tác động đến cấu trúc chi phí của sản phẩm với những tính năng đáp ứng yêu cầu thị trường. Phương pháp CPMT là một quá trình phối hợp của tất cả các bộ phận chức năng trong doanh nghiệp hướng tới mục tiêu cắt giảm chi phí”.

Tóm lại, CPMT là một kỹ thuật được sử dụng trong quá trình thiết kế sản phẩm và quy trình để tính toán chi phí sản xuất, kỹ thuật hay bán hàng bằng cách lấy đi phần lợi nhuận mong muốn từ giá cả ước tính. Sản phẩm sau đó được thiết kế đề đáp ứng được chi phí mong muốn đó (Cadez, 2006). Hay nói cách khác theo CIMA định nghĩa CPMT là “ước tính chi phí sản phẩm bắt nguồn từ giá thị trường cạnh tranh (hình 1).

Hình 1: Mô hình xác định KTCPMT

 

Nguồn:https://corporatefinanceinstitute.com/resources/knowledge/accounting/target-costing/ truy cập ngày 5/12/2017

CPMT = Giá bán dự kiến - Lợi nhuận mong muốn (1.1)

Sự khác biệt giữa phương pháp CPMT và phương pháp chi phí truyền thống là việc xác lập CPMT không chỉ quan tâm đến điều kiện sản xuất mà còn chú ý đến cả lợi nhuận mục tiêu. CPMT được xem là giới hạn chi phí để đạt được hiệu quả sản xuất mong muốn. Sau khi xác định được chi phí mục tiêu, nhà quản trị phải tổ chức quản trị chi phí theo từng giai đoạn của quy trình sản xuất từ khâu thiết kế đến khâu sản xuất, từ khâu kế hoạch đến khâu tổ chức thực hiện, làm sao cho chi phí thực tế không vượt quá CPMT. Điều này đòi hỏi, các nhà quản trị phải tổ chức sản xuất và quản trị chi phí thật nghiêm ngặt ở tất cả các giai đoạn của quy trình sản xuất, không ngừng phát hiện những chi phí không hữu ích hoặc không tương xứng với tầm quan trọng của sản phẩm.

Nội dung phương pháp CPMT trong DN sản xuất chia thành các bước sau:

(1) Xác định CPMT theo các bộ phận sản phẩm sản xuất. Việc xác định chi phí cho các bộ phận này phải dựa vào mức độ quan trọng khác nhau về vai trò của các bộ phận đối với sản phẩm. Từ đó, xác định tỷ lệ chi phí của từng bộ phận trong tổng chi phí cấu thành sản phẩm.

(2) Tổ chức thực hiện các mục tiêu chi phí đã xác định quá trình thực hiện những thành phần của sản phẩm có chi phí cao so với tầm quan trọng đã xác định ở bước trước. Từ đó, phải có phương pháp điều chỉnh, quản lý chặt chẽ để hạ thấp chi phí sản xuất. Bên cạnh đó, bước này cũng cần phát hiện các sản phẩm có chi phí quá thấp so với tầm quan trọng của nó. Việc sản xuất các thành phần này cũng phải được điều chình cho phù hợp với tầm quan trọng của nó có trong sản phẩm sản xuất.

(3) Đánh giá kết quả, nếu chi phí sản xuất đã đạt được đến chi phí trần, cần phải dừng lại các hoạt động ở bước 2 vì sản phẩm sản xuất không mang lại lợi nhuận. Nếu chi phí sản xuất chưa đạt đến chi phí trần nhưng đạt đến CPMT: Cần xem xét lại bước 1 và 2, phải xem xét giai đoạn thiết kế đã hợp lý chưa hoặc xem lại các bước trong giai đoạn sản xuất để giảm chi phí sản xuất.

2. Lợi ích của hệ thống kế toán CPMT đối với quản lý

- Tối ưu hóa chi phí: Lợi ích chính của phương pháp CPMT là cho phép nhà quản lý phân tích cách tốt nhất để tạo ra hoặc mua các sản phẩm với chi phí thấp nhất. Giảm thiểu chi phí là một mục tiêu tài chính chung của bất kỳ DN nào, bất kể họ cung cấp giá cả cao, trung bình hay thấp. Giảm chi phí giúp doanh nghiệp linh hoạt hơn về tài chính để tập trung vào việc đạt được lợi nhuận cao hoặc để cung cấp ra thị trường những sản phẩm ở mức giá thấp để thu hút một lượng khách hàng lớn.

- Có hệ thống: Phương pháp CPMT là cách thức chính thức và có hệ thống để tập trung vào việc tối ưu hóa chi phí hơn các phương pháp tiếp cận ít chính thức mà các nhà quản lý thường sử dụng. Nó đòi hỏi nhiều thời gian hơn để thực hiện cách tiếp cận có hệ thống như thế này, nhưng kết quả thường được điều chỉnh tốt hơn. Phương pháp CPMT bao gồm việc xem xét tất cả các thiết bị, quy trình, lao động và hoạt động cần thiết để tạo ra hàng hóa hoặc chi phí để mua hàng và sẵn sàng bán ra cho khách hàng của DN.

- Giảm chu kỳ phát triển: Một điểm nhấn mạnh trong việc giảm chi phí trong phương pháp CPMT là giảm thiểu thời gian chu kỳ sản phẩm. Đây là lượng thời gian từ khi thiết kế sản phẩm đến sản phẩm sẵn sàng đưa vào thị trường. Giảm thời gian chu kỳ có nghĩa là nhà quản lý sẽ loại bỏ được sự lãng phí không cần thiết hoặc lãng phí nhiều thời gian và không làm tăng giá trị đến giai đoạn cuối cùng là khách hàng. Thời gian chu kỳ ngắn hơn là một lợi thế cạnh tranh tốt, vì DN có thể đưa sản phẩm ra thị trường sớm hơn, thậm chí DN là người đầu tiên đưa ra thị trường.

- Khả năng sinh lời: Nếu sử dụng phương pháp này hiệu quả, sẽ đem đến cho DN khả năng sinh lợi lớn hơn, đề cập đến hai yếu tố trong lợi nhuận là chi phí và giá cả. Nhiều DN bắt đầu bằng cách phát triển sản phẩm và định giá cơ bản dựa trên chi phí. Đầu tiên bắt đầu với giá cả thị trường, nhà quản lý giúp đảm bảo rằng DN sẽ kết thúc với một sản phẩm có lợi và giá trị của khách hàng có giá trị. Về bản chất, nhà quản lý đạt được mối quan hệ giá hợp lý với giá thành chi phí cho sản phẩm của công ty.

3. Phương pháp kế toán CPMT hỗ trợ chiến lược DN

Đứng trước cuộc cách mạng công nghiệp 4.0, các DN có rất nhiều cơ hội như giúp giảm chi phí giao dịch và quản lý, ứng dụng công nghệ hiện đại hỗ trợ phát triển sản phẩm dịch vụ mới trong quản trị điều hành, hoạch định chiến lược, tăng năng suất lao động, tăng khả năng tiếp cận thông tin, dữ liệu, kết nối, hợp tác; tăng cơ hội kinh doanh mới, tăng khả năng tham gia chuỗi giá trị toàn cầu và khu vực… Do cơ hội trong quá trình giảm chi phí, CPMT trở thành công cụ chiến lược mà ban lãnh đạo công ty sử dụng trong quá trình đạt được lợi thế cạnh tranh. Hơn nữa, CPMT không chỉ được coi là công cụ chiến lược cho việc giảm chi phí mà còn quan trọng cho việc hoạch định lợi nhuận.

Thứ nhất, về chiến lược công nghệ: phương pháp kế toán CPMT cho phép sử dụng công nghệ mới nhất ở giai đoạn thiết kế, giúp cho việc thiết kế tốt hơn và hiệu quả sản phẩm cao cấp trên thị trường.

Thứ hai, về các quyết định sản phẩm chiến lược: Phương pháp CPMT có thể hữu ích đối với công tác quản lý bằng cách cung cấp kiểm soát chi phí ở tất cả các giai đoạn của chu kỳ sống của một sản phẩm như thiết kế, sản xuất /thiết lập; dịch vụ /sửa chữa, tiêu hủy /tái chế. Giá thành sản phẩm chính xác sẽ giúp cho quản trị so sánh lợi nhuận được tạo ra từ các khách hàng khác nhau từ các sản phẩm, thương hiệu và thị trường khác nhau…để có thể đưa ra các quyết định chiến lược về giá, giảm bớt các sản phẩm không có nhiều hoặc không tạo ra lợi nhuận.

Thứ ba, về quyết định chiến lược doanh thu: Các thông tin do phương pháp CPMT cung cấp khuyến khích các nhà quản trị thiết kế các sản phẩm để nâng cao chất lượng. Việc tạo ra một sản phẩm cải tiến với chất lượng tốt hơn hình thành một chu kỳ sống mới của sản phẩm, dẫn đến khả năng tăng doanh thu, tăng thị phần của DN.

Thứ tư, về chiến lược xây dựng ngân sách: phương pháp CPMT cung cấp một phương tiện để quản lý chi phí từ giai đoạn thiết kế để tối đa hóa tiềm năng cho việc giảm chi phí, còn là một công cụ có thể được sử dụng để kiểm soát các quyết định như chi tiết kỹ thuật thiết kế và sản xuất.

Thứ năm, CPMT là một phần của quá trình chiến lược về quản lý chi phí và quản lý lợi nhuận, việc tính toán chi phí tác động bởi cơ chế thị trường và sức mạnh của cạnh tranh.  Hơn nữa, CPMT là một quá trình đòi hỏi sự tham gia tích cực của một số lượng lớn người tham gia từ chính công ty cũng như từ môi trường bên ngoài.

4. Hạn chế của phương pháp kế toán CPMT

Một thực tế cho thấy mặc dù có những thành công nhất định khi áp dụng phương pháp kế toán CPMT với vai trò là một công cụ quản lý kinh tế hữu hiệu đối với DN, tuy nhiên, phương pháp kế toán CPMT vẫn chưa được áp dụng rộng rãi đặc biệt ở các nước đang phát triển trong đó có Việt Nam. Các nghiên cứu về mức độ áp dụng phương pháp này trên thế giới cũng đã chỉ ra những điểm còn hạn chế của phương pháp kế toán CPMT:

- Việc triển khai phương pháp CPMT sẽ gặp rất nhiều khó khăn, đặc biệt là với những DN trước đây chưa thực hiện hoạt động KTQT chi phí một cách bài bản.

- Phương pháp kế toán CPMT tương đối khó áp dụng trong ngành dịch vụ thiếu thông tin và chuyên môn cao.

- Sự tốn kém về chi phí để duy trì hệ thống kế toán CPMT cao hơn so với hệ thống chi phí truyền thống, có thể cản trở hoạt động trơn tru giữa các phòng ban.

- Kể từ khi đội ngũ của các kỹ thuật viên hợp tác chéo, làm việc cùng nhau, có thể có các vấn đề về thói quen vì có môi trường và vị trí làm việc khác nhau. Trong các phương pháp truyền thống, chỉ có một bộ phận thiết kế phải hoàn thành thiết kế.

- áp dụng phương pháp chi phí mục tiêu là sự thay đổi lớn trong văn hóa kinh doanh của DN, xuất phát từ nhận thức là thị trường sẽ xác lập giá, các nhà quản trị không thể tăng giá một cách tùy ý. Thậm chí, nhà quản trị phải đặt giá thấp hơn đặc biệt trong trường hợp muốn tăng thị phần. Do vậy, thay vì tác động vào giá nhà quản trị sẽ phải tác động vào việc sử dụng nguồn nhân lực đạt mục tiêu

- Phải mất nhiều thời gian hơn bình thường để đạt được một thiết kế đáp ứng tất cả cân nhắc về thị trường liên quan đến chi phí và cho phép một mức giá chấp nhận được trên thị trường. Quá trình lặp đi lặp lại của việc tìm kiếm CPMT tốn rất nhiều thời gian.

Kết luận

Tính ưu việt của phương pháp CPMT đã được thừa nhận trên thế giới, vì phương pháp này là một công cụ khích lệ và tạo thuận lợi cho việc liên kết giữa các bộ phận của công nghệ sản xuất; làm thay đổi quan điểm truyền thống về KTQT chi phí. Vận dụng phương pháp CPMT thực sự mang lại hiệu quả cho các nhà quản trị trong quá trình kiểm soát chi phí nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động của DN, được coi như là một công cụ đánh giá hiệu quả hoạt động. Tuy nhiên, để vận dụng phương pháp này vào DN nhằm nâng cao khả năng cạnh tranh đặc biệt trong bối cảnh cuộc cách mạng công nghiệp 4.0 đòi hỏi DN phải phân tích, so sánh lợi ích đạt được và chi phí bỏ ra./.

 

Tài liệu tham khảo

1. Ashton, D., Hopper, T. and Scapens, R. (1995), The changing Nature of Issues in Management Accounting, pp.2-20, in Ashton, D., Hopper, T. and Scapens, R. (Eds.), Issues in Management Accounting, Prentice-Hall, London.

2. Cadez, S. (2006). A cross-industry comparison of strategic management accounting practices: an exploratory study. Economic and Business Review for Central and  South-Eastern Europe, 8 (3): 279-298

3. Cooper, R. and Kaplan, R. (1991), The Design of Cost Management Systems, Prentice Hall International Editions, Englewood Cliffs, New Jersey and London.

4. Kato, Y. (1993). Target costing support systems: lesson from leading Japanese companies. Management Accounting Research, 4 (1):33-47

5. Kaplan, R. (1984), The Evolution of Management Accounting, The Accounting Review, Vol.59, No.3, pp 390-418.

6. Michiharu Sakurai (1989), Target costing and how to use it, Journal of Cost management, Summer 1989, pp. 39-50

7. Peter Horvath (1993), Target costing: state of the art report, Arlington, Taxas: Computer Aided Manufacturing-International (CAM-I)

Theo Tạp chí Kế toán và Kiểm toán của Hội Kế toán và Kiểm toán Việt Nam (VAA) NCS. Đỗ Thị Hương Thanh - NCS. Lê Trọng Bình * Khoa Kinh tế Vận tải - Đại học Công nghệ Giao thông vận tải