Lý thuyết tình huống và ảnh hưởng của lý thuyết tình huống đến việc xây dựng hệ thống kế toán quản trị

Bài viết nghiên cứu tổng quan về lịch sử ra đời và phát triển của lý thuyết tình huống (LTTH), phân tích sự phù hợp của LTTH tiếp cận theo ba yếu tố là sự chọn lựa, sự tương tác và tiếp cận hệ thống. Việc ứng dụng LTTH cho việc xây dựng hệ thống kế toán quản trị (KTQT) giúp các nhà quản trị (NQT) có thể quản lý hiệu quả hoạt động của các bộ phận một cách tốt hơn, giúp cho NQT thấy được mối tương quan giữa các bộ phận cũng như ảnh hưởng của môi trường kinh doanh lên kết quả hoạt động của các bộ phận.

Nghiên cứu các tác động của lý thuyết đến việc xây dựng hệ thống KTQT, việc thiết kế hệ thống KTQT phải đáp ứng được yêu cầu các đặc điểm của nội dung thông tin phải hữu ích và liên kết được với nhau. Những nhân tố tình huống đã ảnh hưởng đến mức độ sử dụng thông tin hệ thống KTQT của NQT và kết quả làm việc của NQT. Từ đó cho thấy, việc kiểm soát tốt các tình huống là một yếu tố làm tăng hiệu quả làm việc của NQT. Qua nghiên cứu LTTH, tác giả mong muốn các doanh nghiệp (DN) có thể vận dụng lý thuyết này vào việc xây dựng hệ thống KTQT, để có thể góp phần nâng cao hiệu quả quản lý trong bộ máy kế toán của DN, giúp DN có thể đương đầu với các khó khăn và nâng cao năng lực cạnh tranh.

Tổng quan các nghiên cứu về lý thuyết tình huống

Trong các nghiên cứu tổ chức, LTTH đã đưa ra một mô hình mạch lạc để phân tích cấu trúc của các tổ chức. Mô hình đã cấu thành một khuôn khổ, trong đó nghiên cứu tiến triển dẫn đến việc xây dựng một kiến thức khoa học cốt lõi. Tập hợp các mối quan hệ thường xuyên giữa các thành viên của tổ chức, có thể được coi là cơ cấu của tổ chức (Donaldson, 1999).

LTTH chỉ ra rằng, không có cơ cấu tổ chức duy nhất nào có hiệu quả cao đối với tất cả các tổ chức. Lý thuyết cho thấy, cơ cấu tối ưu thay đổi theo một số yếu tố, chẳng hạn như chiến lược hoặc quy mô tổ chức. Do đó, cơ cấu tối ưu phụ thuộc vào những yếu tố này được gọi là các yếu tố tình huống. Ví dụ, một tổ chức quy mô nhỏ, một tổ chức có một vài nhân viên, được cấu trúc một cách tối ưu bằng một cơ cấu tập trung, trong đó quyền hạn ra quyết định được tập trung ở phía trên của hệ thống cấp bậc. Trong khi một tổ chức quy mô lớn, một tổ chức có nhiều nhân viên, được cấu trúc một cách tối ưu bằng một cơ cấu phân quyền, trong đó quyền hạn ra quyết định được phân bố xuống các mức thấp hơn của hệ thống cấp bậc (Child & J., 1973; Pugh, D. S., & J., 1976). Có rất nhiều yếu tố tình huống: Chiến lược, quy mô, tính không chắc chắn về nhiệm vụ và công nghệ. Những yếu tố này là những đặc điểm của một tổ chức. Tuy nhiên, những đặc điểm này lần lượt phản ánh sự ảnh hưởng của môi trường tại nơi tổ chức hoạt động. Vì vậy, để hoạt động hiệu quả, cơ cấu tổ chức cần phải phù hợp với các yếu tố tình huống của tổ chức và với môi trường. Như vậy, tổ chức được xem là thích nghi với môi trường của tổ chức.

Mỗi khía cạnh khác nhau của cơ cấu tổ chức phụ thuộc vào một hoặc nhiều yếu tố tình huống. Do đó, nhiệm vụ của nghiên cứu tình huống là xác định từng yếu tố tình huống cụ thể hoặc các yếu tố mà từng khía cạnh cụ thể của cơ cấu tổ chức cần phải phù hợp. Điều này liên quan đến việc xây dựng các mô hình lý thuyết, phù hợp giữa các yếu tố tình huống và các yếu tố cấu trúc đối với những dữ liệu thực nghiệm. Dữ liệu thực nghiệm thường bao gồm các dữ liệu so sánh các tổ chức khác nhau, liên quan đến những tình huống và cơ cấu của các tổ chức đó. LTTH về cơ cấu tổ chức sẽ được gọi là "LTTH cấu trúc" (Prefer & J., 1982).

Những nghiên cứu về LTTH giả định rằng, kết quả hoạt động của tổ chức là kết quả của sự phù hợp hoặc sự kết hợp giữa hai hay nhiều yếu tố. Khái niệm về sự phù hợp trong LTTH được hiểu theo 3 yếu tố tiếp cận: Sự chọn lựa, sự tương tác và tiếp cận hệ thống.

Đầu tiên, đối với phương pháp tiếp cận sự chọn lựa, một tổ chức nào đó muốn tồn tại hoặc muốn hoạt động hiệu quả, nó phải thích ứng với đặc điểm, hoàn cảnh của tố chức đó. Theo cách nhận định này, thiết kế tổ chức dựa vào bối cảnh kinh doanh của tổ chức. Hầu hết những nghiên cứu về thuyết tình huống trước đây đã sử dụng cách tiếp cận này, để kiểm tra mối liên hệ giữa hoàn cảnh của tổ chức và thiết kế của tổ chức nhưng không phân tích kết quả hoạt động của tổ chức. Sử dụng cách tiếp cận này, cả yếu tố nhiệm vụ và kỹ thuật đều được xác định theo hai hướng (Dewar & Hage, 1978). Nghiên cứu của các tác giả khác như Reimann và Inzerilli (1979) đã xem kỹ thuật như là một nhân tố biến thiên. Những nhà nghiên cứu này thấy rằng, có mối quan hệ chặt chẽ giữa các đặc điểm khác nhau của kỹ thuật với cấu trúc bên trong một tổ chức (Marsh & Mannari, 1981), 1981). Tuy nhiên, những nghiên cứu này không cung cấp bằng chứng rằng liệu các cấu trúc khác nhau đối với những nhiệm vụ và điều kiện kỹ thuật không tương đồng thì có hiệu quả hay không.

Thứ hai, sự phù hợp được hiểu như là một ảnh hưởng tương tác của cơ cấu tổ chức và hoàn cảnh DN đối với kết quả hoạt động (Khandwalla, 1977). Ví dụ, Khandwalla (1977) chỉ ra rằng, đối với những công ty hoạt động có hiệu quả, sự tương quan giữa kỹ thuật,  phương diện cơ cấu tổ chức, sự ủy thác, quyền lực và sự phức tạp của hệ thống kiểm soát thì cao hơn nhiều so với những công ty không hoạt động hiệu quả. Tuy nhiên, sự khác nhau trong mối tương quan giữa nhân tố hoàn cảnh DN và thiết kế đối với những tổ chức có hiệu quả hoạt động cao cũng như tổ chức có hiệu quả hoạt động thấp, đều không cho ý nghĩa thống kê trong những nghiên cứu này. Hơn nữa, những nghiên cứu này cũng không chỉ ra, phải chăng sự tương tác giữa nhân tố hoàn cảnh DN (context) và thiết kế là có hiệu quả.

Thứ ba, một cách tiếp cận khác về LTTH mà nó có đề cập đến sự phù hợp “đó là cách tiếp cận hệ thống”. Theo như cách tiếp cận hệ thống thì một ai đó muốn hiểu thiết kế của tổ chức, chỉ có thể thông qua việc nghiên cứu, đồng thời các nhân tố biến động, những lựa chọn cấu trúc thay thế cũng như tiêu chuẩn về hiệu quả hoạt động tồn tại bên trong một tổ chức. Cũng có một quan điểm khác về sự phù hợp trong cách tiếp cận hệ thống, cái gọi là “kết quả đồng dạng” do De Ven, Andrew, và Drazin (1985) đề xướng, đó là trong cách tiếp cận theo kiểu lựa chọn, sự tương tác và hệ thống thì không có cách tiếp cận nào là tốt nhất đối với sự phù hợp. De Ven và  ctg. (1985) đề xuất rằng, những nghiên cứu về sự biến thiên (contingency) nên được thiết kế. Do vậy, việc đánh giá tính so sánh được của những hình thức khác nhau của sự phù hợp là hoàn toàn có thể.

Tác động của lý thuyết tình huống đối với xây dựng hệ thống KTQT

Phương pháp nghiên cứu: Tác giả sử dụng các phương pháp mô tả, thống kê, và phân tích để làm rõ tầm quan trọng của KTQT và sự ảnh hưởng của LTTH đối với việc xây dựng hệ thống KTQT.

Đối tượng nghiên cứu: LTTH và công tác KTQT tại các DN.

Một cuộc khảo sát được tác giả gửi đến 300 DN, với những câu hỏi liên quan đến việc ứng dụng LTTH vào việc xây dựng hệ thống KTQT.

Cơ cấu ngành của các DN được khảo sát như bảng 1.

Bảng 1

Ngành	Tỷ lệ  (%)
Nông, lâm nghiệp và thủy sản	18%
Công nghiệp và xây dựng	52%
Dịch vụ	30%

 

Kết quả khảo sát được tác giả thống kê và phân tích sự ảnh hưởng của LTTH đến việc xây dựng KTQT qua 3 yếu tố:

Những yếu tố về kinh tế, kỹ thuật và xã hội có ý nghĩa thống kê đối với chức năng của hệ thống ngân sách.Hệ thống KTQT được tổ chức một cách hợp lý thì sẽ mang lại hiệu quả hoạt động cho các bộ phận và những tình huống bất ngờ sẽ đánh giá tốt hơn hiệu quả hoạt động của một đơn vị. Ba nhân tố tình huống chính ảnh hưởng đến hiệu quả hoạt động của các bộ phận trong một tổ chức đó là: Nhân tố nội bộ, nhân tố tương tác và nhân tố môi trường kinh doanh. Việc ứng dụng LTTH cho việc xây dựng hệ thống KTQT, giúp các NQT có thể quản lý hiệu quả hoạt động của các bộ phận một cách tốt hơn, giúp cho NQT thấy được mối tương quan giữa các bộ phận cũng như ảnh hưởng của môi trường kinh doanh lên kết quả hoạt động của các bộ phận (Hayes, 1977).

Nghiên cứu của Faas (1985) về vấn đề kiểm soát dựa theo ba quan điểm truyền thống đó là: Xã hội học, quản trị học và tâm lý học. Theo nghiên cứu này thì cơ chế cấu trúc của các quy tắc, chính sách, phân cấp thẩm quyền hoặc sự phối hợp của các bộ phận đều chứa đựng nhân tố kiểm soát. Nghiên cứu này, giúp cho cơ chế kiểm soát của hệ thống KTQT sẽ tốt hơn; dựa trên quan điểm của quản trị học như: Lập kế hoạch, đo lường, giám sát, đánh giá và phản hồi.

Việc thiết kế hệ thống KTQT sao cho các đặc điểm của nội dung thông tin phải hữu ích và liên kết được thông tin với hệ thống KTQT. Những đặc điểm này là phạm vi, tính kịp thời, mức độ tổng hợp và thông tin hỗ trợ sự tích hợp. Bên cạnh việc kiểm tra tác động trực tiếp của các biến theo tình huống, nghiên cứu này đã tìm cách xác định cách tương tác giữa các biến độc lập. Các giả thiết đã được nhóm tác giả nghiên cứu ảnh hưởng trực tiếp và gián tiếp của các biến theo tình huống và đã được thực nghiệm bằng cách sử dụng các dữ liệu thu thập được từ 68 nhà quản lý. Kết quả cho thấy: (1) Tính phân cấp có liên quan đến quyền ưu tiên đối với những thông tin tổng hợp và tích hợp. Tính không chắc chắn được nhận thức về môi trường với phạm vi rộng và thông tin kịp thời; (2) ảnh hưởng của tính không chắc chắn được nhận thức về môi trường và phụ thuộc vào tính tương tác của tổ chức, thông qua sự liên kết với tính phân cấp. Nghiên cứu này, có đóng góp rất quan trọng, trong việc nghiên cứu KTQT. Bởi nhóm tác giả cho rằng, đặc điểm đa dạng của hệ thống KTQT có thể ảnh hưởng đến thiết kế của hệ thống KTQT (Chenhall & Morris, 1986).

Các nghiên cứu của Gordon và Narayanan (1984), Shank (1989), Subramaniam (1993), Chapman (1997) nghiên cứu sự ảnh hưởng của hoàn cảnh DN đến việc thiết kế hệ thống KTQT. Nghiên cứu này, giúp cho NQT có thể đưa ra những quyết định hiệu quả phù hợp với hoàn cảnh của DN. Hiệu quả hoạt động của các bộ phận kinh doanh, phụ thuộc vào sự phù hợp và sự kết hợp giữa thiết kế hệ thống thông tin và chiến lược kinh doanh của DN. Kết quả của nghiên cứu này cho thấy, những công ty áp dụng chiến lược phát triển sản phẩm liên tục và chiến lược đổi mới thì có hệ thống thông tin rộng và hiệu quả hơn những công ty có phạm vi cạnh tranh tương đối hẹp và thị trường sản phẩm ổn định. Những kết quả này rất quan trọng cho những nhân viên kế toán quản lý, những người liên quan đến việc thiết kế và triển khai thực hiện hệ thống KTQT (Abernethy & Lillis, 1995).

Những nhân tố tình huống đã ảnh hưởng đến mức độ sử dụng thông tin hệ thống KTQT của các NQT và kết quả làm việc của họ, như  vậy việc kiểm soát tốt các tình huống là một yếu tố làm tăng hiệu quả làm việc của các NQT (Mia & Chenhall, 1994).

Sự ảnh hưởng của vị trí đặt trụ sở của DN và giới tính, cho thấy sự tương quan giữa thông tin đầy đủ của hệ thống KTQT với đặc điểm của công việc như: Sự đa dạng của các kỹ năng, cách thức phân công công việc và tầm quan trọng của nhiệm vụ được giao, có ảnh hưởng nhất định đến hiệu quản lý của đơn vị (Taylor, 1996).

Sự tương tác của yếu tố thiết kế hệ thống KTQT và những nhiệm vụ không xác định ảnh hưởng đến hiệu quả quản lý. Nghiên cứu cho thấy, nếu những nhiệm vụ không xác định ở mức độ cao và mức độ sử dụng thông tin KTQT ở quy mô rộng, thì có ảnh hưởng tích cực đối với các quyết định quản lý và nâng cao hiệu quả quản lý. Ngược lại, nếu những nhiệm vụ không xác định ở mức độ thấp và mức độ sử dụng thông tin KTQT ở quy mô rộng, thì sẽ làm cho thông tin bị quá tải, làm giảm hiệu quả quản lý (Chong, 1996).

Yếu tố phạm vi là một phương diện phức tạp của hệ thống KTQT, đồng thời nâng cao sự hiểu biết về các yếu tố tình huống. Nghiên cứu cho thấy, việc sử dụng công cụ kế toán có phạm vi trung bình cần có một môi trường mang tính ổn định cũng như tính ứng biến trong các hoạt động điều hành. Công cụ kế toán có phạm vi rộng yêu cầu nhiều hoạt động điều hành hơn cũng cần có một môi trường điều hành tích cực. Ngoài những điều kiện kể trên, thì đối với việc sử dụng công cụ kế toán có phạm vi rộng và vừa, các tổ chức đều cần phải tránh việc thu nhỏ phạm vi công cụ kế toán, thu nhỏ mục tiêu tài chính hay có kết quả tài chính không minh bạch (Tillema, 2005).

ảnh hưởng của quy mô công ty, chiến lược công ty và định hướng chiến lược về KTQT. Việc lựa chọn chiến lược của công ty, quy mô của công ty có ảnh hưởng đối với lựa chọn chiến lược ứng dụng KTQT. Sự tương tác giữa cơ cấu tổ chức và hoàn cảnh của DN có ảnh hưởng đến việc xây dựng hệ thống KTQT (Cadez & Guilding, 2008). Sự phát triển của xã hội có mối quan hệ với việc tham gia của kế toán viên trong việc đưa ra quyết định chiến lược. Nghĩa là, nghiên cứu cho thấy năng lực của đội ngũ kế toán có ảnh hưởng đáng kể đến việc đưa ra quyết định chiến lược và tổ chức hệ thống KTQT (Aver, Aaver, & Cadez, 2009).

Kết quả nghiên cứu, thảo luận

LTTH đã và đang được sử dụng để nghiên cứu trong việc xây dựng hệ thống KTQT, nhằm giải quyết các vấn đề sau: (1) Sự phù hợp giữa cấu trúc của tổ chức và việc kiểm soát hoạt động của tổ chức; (2) ảnh hưởng của vấn đề phù hợp đối với hiệu quả hoạt động kinh doanh của tổ chức; (3) Nghiên cứu tìm hiểu những nhân tố tình huống và ảnh hưởng của những nhân tố tình huống đối với việc thiết kế hệ thống KTQT của tổ chức.

LTTH cho rằng, không có một mô hình quản lý nào là tối ưu nhất. Thay vào đó, nó phải được xây dựng dựa trên việc giải quyết tình huống cụ thể. Hiệu quả này là kết quả của hai yếu tố – “Phong cách lãnh đạo” và “Kiểm soát tình huống”. Do đó, cũng nên mở rộng nghiên cứu các đặc điểm thiết kế của hệ thống KTQT và sự phù hợp của hệ thống KTQT, đối với việc cung cấp thông tin.

Dựa vào kết quả của việc xem xét những ảnh hưởng của LTTH đến việc xây dựng hệ thống KTQT thì vấn đề chính được đặt ra ở đây là hoạt động của sự phù hợp. Nghĩa là, một hệ thống KTQT muốn tồn tại và hoạt động hiệu quả thì nó phải phù hợp với cơ cấu tổ chức của DN, phù hợp với môi trường hoạt động của DN, phù hợp với các tình huống khác nhau. Điều này sẽ giúp các NQT, cải thiện hiệu quả làm việc của họ và hiệu quả làm việc của các tổ chức của họ./.

Tài liệu tham khảo

• Abernethy, M. A., & Lillis, A. M. (1995). The impact of manufacturing flexibility on management control system design. Accounting, Organizations and Society, 20(4), 241-258.
• Cadez, S., & Guilding, C. (2008). An exploratory investigation of an integrated contingency model of strategic management accounting. Accounting, Organizations and Society, 33(7), 836-863.
• Chapman, C. S. (1997). Reflections on a contingent view of accounting. Accounting, Organizations and Society, 22(2), 189-205.
• Chenhall, R. H., & Morris, D. (1986). The impact of structure, environment, and interdependence on the perceived usefulness of management accounting systems. Accounting Review, 16-35.
• Chong, V. K. (1996). Management accounting systems, task uncertainty and managerial performance: a research note. Accounting, Organizations and Society, 21(5), 415-421.
• Donaldson, L. (1999). The normal science of structural contingency theory. Studying Organizations: Theory and Method. Thousand Oaks, Calif: Sage, 51-70.

Theo Tạp chí Kế toán và Kiểm toán của Hội Kế toán và Kiểm toán Việt Nam (VAA) – Bài viết của Ths. Nguyễn Văn Hải, Giảng viên Khoa Tài Chính – Kế Toán, trường ĐH Lạc Hồng