Ảnh hưởng của Kế toán Nợ khó đòi đến Báo cáo Lưu chuyển tiền tệ theo phương pháp gián tiếp

Doanh thu và chi phí không bằng tiền là những khoản mục được điều chỉnh, khi lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ (BCLCTT) (phương pháp gián tiếp). Bài viết nghiên cứu ảnh hưởng của kế toán nợ khó đòi đến BCLCTT, theo phương pháp gián tiếp và đề xuất một số ý kiến nhằm hoàn thiện hướng dẫn lập BCLCTT của chế độ kế toán doanh nghiệp (DN) hiện hành.

1. Đặc điểm kế toán nợ phải thu (NPT) khó đòi

1.1. Tại thời điểm trích lập dự phòng NPT khó đòi:

Nguyên tắc chung, khi kế toán các khoản dự phòng là, vào thời điểm cuối kỳ kế toán, nếu trích lập hoặc trích lập bổ sung dự phòng thì kế toán ghi tăng tài khoản (TK) dự phòng và tăng chi phí tương ứng. Trường hợp hoàn nhập dự phòng thì ghi bút toán ngược lại. Cụ thể, theo Thông tư 200/TT-BTC, thì khi trích lập dự phòng hoặc trích lập bổ sung dự phòng NPT khó đòi, kế toán ghi:

Nợ TK 642 /Có TK 2293

Như vậy, tại thời điểm cuối kỳ kế toán thì phương pháp kế toán dự phòng NPT khó đòi cũng tương tự như kế toán dự phòng các khoản tổn thất tài sản khác.

1.2. Tại thời điểm khoản NKĐ thực tế phát sinh:

Theo Mục 3.3, Điều 45 của Thông tư 200/2014/TT-BTC, đối với các khoản NPT khó đòi khi xác định là không thể thu hồi được, kế toán thực hiện xoá nợ theo quy định. Căn cứ quyết định xoá nợ, ghi:

Nợ các TK 111, 112, 331, 334, ... (phần tổ chức cá nhân phải bồi thường)

Nợ TK 2293 (phần đã lập dự phòng)

Nợ TK 642 (phần tính vào chi phí)

            Có các TK 131, 138, 128, ...

Do đó, đối với khoản dự phòng NPT khó đòi thì khi khoản NKĐ thật sự phát sinh (khi xóa nợ) thì khoản lỗ do xóa NKĐ, nếu đã được lập dự phòng thì sẽ được bù đắp bằng nguồn dự phòng NPT khó đòi. Đối với TK 2293 thì, ngoài các bút toán trích lập, hoàn nhập dự phòng ở thời điểm cuối kỳ kế toán thì còn có các bút toán liên quan đến việc xóa những phần NKĐ đã được lập dự phòng. Điều này xuất phát từ nguyên tắc phù hợp, vì chi phí NKĐ được tính vào kỳ tạo ra doanh thu, chứ không phải của kỳ khoản NPT thật sự không thu hồi được. Nếu so với các khoản dự phòng giảm giá chứng khoán kinh doanh, dự phòng giảm giá hàng tồn kho là những khoản được lập để điều chỉnh giá trị các tài sản được dự phòng, nhưng khi các khoản giảm giá tài sản này thật sự phát sinh (chứng khoán kinh doanh, hàng tồn kho bán bị lỗ) thì không hạch toán vào các TK dự phòng mà hạch toán vào chi phí trong kỳ (kỳ phát sinh doanh thu khi bán các tài sản này), không phân biệt các hàng tồn kho, chứng khoán này đã được lập dự phòng giảm giá hay chưa. 

Mặc dù, khoản lỗ thực tế phát sinh hạch toán vào TK dự phòng hay TK chi phí cũng không ảnh hưởng đến kết quả kinh doanh trong kỳ. Bởi vì, nếu khoản lỗ thực tế được hạch toán vào chi phí trong kỳ, thì khoản dự phòng đã lập trước đó cũng sẽ được hoàn nhập giảm chi phí vào cuối kỳ kế toán.Tuy nhiên, do việc xóa NPT khó đòi vừa ảnh hưởng đến doanh thu, chi phí không bằng tiền nên có ảnh hưởng nhất định đến việc điều chỉnh các chỉ tiêu có liên quan trên BCLCTT lập theo phương pháp gián tiếp.

2. ảnh hưởng BCLCTT lập theo phương pháp gián tiếp

Hướng dẫn lập BCLCTT theo phương pháp gián tiếp của chế độ kế toán DN hiện hành ở chỉ tiêu “Các khoản dự phòng” (Mã số 03) ghi “Chỉ tiêu này phản ánh các khoản dự phòng giảm giá đã lập, được ghi nhận vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh (BCKQHĐKD). Chỉ tiêu này được lập, căn cứ vào sổ kế toán các TK: “Dự phòng giảm giá hàng tồn kho”, “Dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn”, “Dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn”, “Dự phòng phải thu khó đòi”, sau khi đối chiếu với sổ kế toán các TK có liên quan. Số liệu chỉ tiêu này được cộng (+) vào số liệu chỉ tiêu “Lợi nhuận trước thuế. Trường hợpv, các khoản dự phòng nêu trên được hoàn nhập ghi giảm chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ báo cáo, thì được trừ (-) vào chỉ tiêu “Lợi nhuận trước thuế” và được ghi bằng số âm, dưới hình thức ghi trong ngoặc đơn (…)”

Các bút toán liên quan đến NKĐ và điều chỉnh các chỉ tiêu có liên quan trên BCLCTT theo hướng dẫn của chế độ kế toán DN hiện hành, có thể tóm tắt qua bảng 1.

Qua bảng 1, ta thấy, do chi phí dự phòng là chi phí không bằng tiền nên trường hợp trích lập hay hoàn nhập dự phòng NPT khó đòi, thì điều chỉnh tăng hoặc giảm ở chỉ tiêu “Các khoản dự phòng” là phù hợp. Tuy nhiên, trường hợp xóa NKĐ thì việc điều chỉnh trên BCLCTT có một số điểm chưa hợp lý:

- Trường hợp xóa phần nợ chưa lập dự phòng: Khoản chi phí NKĐ là chi phí không bằng tiền, nhưng không có điều chỉnh nào cho khoản chi phí không bằng tiền này. Thay vào đó, chí phí này được điều chỉnh thông qua việc giảm khoản phải thu. Như vậy, trường hợp này trên BCLCTT chi phí xóa nợ được xem như chi phí bằng tiền và được điều chỉnh thông qua việc giảm các khoản doanh thu không bằng tiền, tức là tăng luồng tiền thu vào. Điều này không ảnh hưởng đến số lưu chuyển tiền thuần, nhưng các chỉ tiêu điều chỉnh trình bày chưa phù hợp thực tế. Cũng cần lưu ý thêm, trên thực tế việc xóa NKĐ trực tiếp vào chi phí quản lý trong kỳ, cũng làm kế toán lúng túng vì TK 642 không có TK cấp 2 nào phù hợp với nội dung phản ánh chi phí NKĐ. Thực tế, các DN chỉ có thể chọn TK 6426 – Chi phí dự phòng hoặc TK 6428 – Chi phí bằng tiền khác. Nhưng cả hai TK này, đều không phù hợp bản chất của khoản chi phí xóa NPT khó đòi.

- Trường hợp, xóa phần nợ đã lập dự phòng: Trường hợp này, việc xóa nợ không ảnh hưởng kết quả kinh doanh trong kỳ, nhưng trên BCLCTT lại điều chỉnh ở 2 chỉ tiêu “Các khoản dự phòng” và “Tăng giảm khoản phải thu”. Tương tự trường hợp trên, việc xử lý như vậy không ảnh hưởng đến số lưu chuyển tiền thuần nhưng nếu phân tích từng chỉ tiêu điều chỉnh thì chưa hợp lý, vì bản chất nghiệp vụ này không ảnh hưởng đến kết quả kinh doanh cũng như dòng tiền của DN.

3. Một số ý kiến đề xuất

Chế độ kế toán DN chưa có TK phản ánh chi phí xóa NKĐ. Trên BCLCTT phương pháp gián tiếp cũng chưa có chỉ tiêu điều chỉnh ảnh hưởng của chi phí xóa NKĐ đến luồng tiền trong kỳ. Do đó, TK 6426 cần đổi tên là “Chi phí dự phòng và NKĐ” để phản ánh các chi phí dự phòng hạch toán vào TK 642 và các khoản NKĐ đã xóa trong kỳ. Tương tự, chỉ tiêu “Các khoản dự phòng” (Mã số 03) trên BCLCTT cũng được điều chỉnh là “Các khoản dự phòng và NKĐ” để phản ánh ảnh hưởng của việc trích lập, hoàn nhập, sử dụng các khoản dự phòng và chi phí NKĐ, đến các luồng tiền trong kỳ báo cáo.

Ngoài ra, để báo BCLCTT phản ánh đúng tình hình thực tế của DN thì các điều chỉnh cần căn cứ vào lợi nhuận trình bày trên BCKQHĐKD. Do đó, việc xóa NPT không ảnh hưởng đến doanh thu trong kỳ nên khoản điều chỉnh chỉ tiêu “Tăng giảm các khoản phải thu” sẽ không bao gồm chênh lệch giảm khoản phải thu do xóa nợ. Chi phí NKĐ được xem là chi phí không bằng tiền, nên cần có điểu chỉnh cho khoản chi phí không bằng tiền này. Trường hợp, xóa phần NKĐ đã lập dự phòng thì không ảnh hưởng đến lợi nhuận trong kỳ, nên không cần có khoản điều chỉnh nào khi lập BCLCTT.

Theo đó, cuối kỳ kế toán, sau khi lập các chỉ tiêu trên BCLCTT theo hướng dẫn của chế độ kế toán DN hiện hành, DN cần xác định số NKĐ đã xóa trong kỳ và thực hiện điều chỉnh như sau:

- Trừ (-) khỏi chỉ tiêu “Tăng giảm các khoản phải thu” số nợ đã xóa trong kỳ, để loại khỏi chỉ tiêu này chênh lệch giảm khoản phải thu do xóa NKĐ.

- Cộng (+)vào chỉ tiêu “Các khoản dự phòng và NKĐ” số nợ đã xóa trong kỳ để:

+ Loại bỏ ảnh hưởng của việc giảm khoản dự phòng NKĐ, do xóa những khoản NKĐ được bù đắp bằng nguồn dự phòng.

+ Điều chỉnh cho chi phí không bằng tiền, do xóa NKĐ đã tính vào chi phí quản lý trong kỳ./.

Tài liệu tham khảo

Thông tư số 200/2014/QĐ-BTC, ngày 22/12/2014 của Bộ Tài chính.

Thông tư 228/TT-BTC, ngày 07/12/2009 của Bộ Tài chính, hướng dẫn chế độ trích lập và sử dụng các khoản dự phòng.

Theo Tạp chí Kế toán và Kiểm toán của Hội Kế toán và Kiểm toán Việt Nam (VAA) – Bài viết của TS. Nguyễn Anh Hiền – Đại học Sài Gòn