Sự vận động của Tài sản và Nguồn vốn trên các Tài khoản

Để hạch toán các nghiệp vụ kinh tế (NVKT) cần nắm vững phương pháp ghi kép và sự thay đổi nguồn vốn và tài sản (vốn) trên các tài khoản (TK) kế toán. Hiện nay còn có nhiều ý kiến khác nhau về mối quan hệ thay đổi của tài sản (vốn) và nguồn vốn trên các TK.

Theo ý kiến của TS. Lê Thị Hồng Phương - Viện đại học mở Hà Nội đăng trên Tạp chí Kế toán số 45, tháng 12/2003 phân tích về vấn đề này như sau:

Loại I: Loại NVKT làm tăng tài sản (TS) này, đồng thời làm giảm tương ứng TS khác;

Loại II: Loại NVKT làm tăng loại nguồn vốn này, đồng thời làm giảm tương ứng loại nguồn vốn khác;

Loại III: Loại NVKT làm tăng TS này đồng thời làm tăng tương ứng nguồn vốn khác;

Loại IV: Loại NVKT làm giảm loại TS này, đồng thời làm giảm tương ứng nguồn vốn khác.

Việc khái quát hoá bốn mối quan hệ trên sẽ là đủ nếu như mọi NVKT làm biến động TS, nguồn vốn nào đều được ghi trực tiếp tăng giảm TS, nguồn vốn đó. Tuy nhiên, do kế toán còn có nhiệm vụ tính toán kết quả SXKD cho đơn vị kế toán. Mặt khác, công việc tính toán này tương đối phức tạp, trong nhiều trường hợp không thể tính được ngay khi NVKT phát sinh nên kế toán chỉ có thể tính toán kết quả SXKD cho một kỳ (tháng, quý, năm). Để phục vụ cho công việc tính toán này, kế toán hệ thống các khoản chi phí, thu nhập của một kỳ bằng cách mở các TK phản ánh từng loại chi phí, thu nhập. Từ đó có thể thấy rằng tham gia vào các mối quan hệ đối ứng TK còn có các TK phản ánh chi phí và thu nhập. Số loại NVKT và tương ứng các mối quan hệ đối ứng TK sẽ không chỉ giới hạn ở con số 4 mà nhiều hơn. Bài viết này  xin đề cập thêm các mối quan hệ đối ứng TK có thể có và logic của vấn đề. Trước tiên, cần bàn thêm về khái niệm chi phí, thu nhập. Chi phí hiểu theo nghĩa chung nhất là sự ghi nhận trên góc độ chủ sở hữu (CSH) những gì đã bỏ ra với mục đích sẽ thu được lợi ích lớn hơn trong tương lai. Chi phí có thể hiểu như là một sự giảm tạm thời nguồn vốn CSH, giảm để mà tăng. Sẽ là không đầy đủ nếu tách khái niệm chi phí ra khỏi khái niệm thu nhập. Chi phí là biểu hiện bằng tiền của sự tiêu hao nguồn lực của CSH nhưng không phải là sự tiêu hao thông thường mà là một sự tiêu hao để tạo ra thu nhập và sẽ được bù lại bằng thu nhập do nó tạo ra. Do đó, khi phát sinh chi phí mà thường biểu hiện bằng sự tiêu hao các nguồn lực cho hoạt động kinh doanh, kế toán chưa ghi ngay giảm nguồn vốn CSH mà thay vào đó ghi tăng chi phí.

Ngược lại với khái niệm chi phí, thu nhập là sự ghi nhận trên góc độ CSH đã thu được gì do các hoạt động của doanh nghiệp (DN) đưa lại. Mặc dù toàn bộ thu nhập thực hiện trong kỳ thuộc sở hữu của ông chủ nhưng kế toán chưa thể ghi tăng ngay nguồn vốn CSH. Sở dĩ như vậy là vì để có được thu nhập thì trước đó đã phải bỏ ra chi phí và để cho quá trình kinh doanh có thể tiếp tục thì thu nhập phải bù lại chi phí đã tạo ra nó. Do đó, thu nhập dưới góc độ của kế toán chỉ là sự tăng tạm thời nguồn vốn CSH nên thay vào ghi tăng nguồn vốn CSH kế toán ghi tăng thu nhập. Cuối kỳ, kế toán cộng dồn từng loại chi phí, từng loại thu nhập, tính ra tổng chi phí, tổng thu nhập, so sánh và tính ra kết quả kinh doanh theo nguyên tắc phù hợp của kế toán: Kết quả kinh doanh một kỳ = Tổng thu nhập thuần thực hiện trong kỳ - Tổng chi phí tạo ra thu nhập đó.

Sau khi hoàn thành sứ mệnh của mình, những TK này được khoá lại vào cuối kỳ bằng bút toán kết chuyển. TK chi phí điều chỉnh giảm nên được quy ước ghi tăng giảm ngược bên với TK nguồn vốn. TK thu nhập điều chỉnh tăng nên được quy ước ghi tăng giảm cùng bên với TK nguồn vốn. Từ đó với các NVKT có liên quan đến tăng giảm nguồn vốn, CSH có tính chất tạm thời có thể thêm các loại NVKT và các mối quan hệ đối ứng TK sau:

Loại V: Loại NVKT làm tăng nguồn vốn này đồng thời làm tăng tương ứng khoản chi phí khác. Với NVKT này ta ghi Nợ TK phản ánh chi phí, ghi Có TK phản ánh nguồn vốn.

Loại VI: Loại NVKT làm tăng thu nhập này đồng thời làm giảm tương ứng nguồn vốn khác. Với NVKT này ta ghi Nợ TK phản ánh nguồn vốn giảm, ghi Có TK phản ánh thu nhập.

Loại VII: Loại NVKT làm một khoản thu nhập tăng, đồng thời  một khoản chi phí khác cũng tăng tương ứng. Ghi Nợ TK phản ánh chi phí tăng, ghi Có TK phản ánh thu nhập tăng.

Loại VIII: Loại NVKT làm cho TS tăng, đồng thời làm cho một thu nhập khác cũng tăng tương ứng. Ta ghi Nợ TK phản ánh TS tăng, ghi Có TK phản ánh thu nhập tăng.

Loại IX: Loại NVKT làm cho một TS giảm, đồng thời làm tăng tương ứng một khoản chi phí khác. Ta ghi Nợ TK phản ánh chi phí tăng, ghi Có TK phản ánh TS giảm.

Như vậy, thực chất ta có tất cả 9 loại NVKT, tương ứng là 9 mối quan hệ đối ứng TK. Có thể hiểu NVKT loại 5, 6, 7 như là mô phỏng của NVKT loại 2, NVKT loại 8 như là mô phỏng NVKT loại 3 và NVKT loại 9 như là mô phỏng của NVKT loại 4 bằng cách thay vào ghi tăng nguồn vốn, ghi tăng thu nhập, thay vào ghi giảm nguồn vốn ghi tăng chi phí. Từ đó, sơ đồ ghi kép còn có thể bổ sung thêm với các NVKT loại 5,6,7,8,9.

Theo cuốn giáo trình lý thuyết hạch toán kế toán của Học viện Tài chính, NXB Tài chính năm 2004, ở Chương 3- Phương pháp TK kế toán (từ trang 77 đến trang 80) có nêu: 

Bất kỳ NVKT nào phát sinh tác động đến TS (vốn kinh doanh và nguồn vốn kinh doanh) ở DN đều được ghi Nợ vào TK kế toán này, ghi Có vào một hoặc nhiều TK kế toán khác, và ngược lại. Điều đó có thể chứng minh được như sau:

Trước hết có thể khái quát hoá toàn bộ NVKT, tài chính phát sinh tác động đến vốn kinh doanh và nguồn vốn kinh doanh của DN chỉ rơi vào các trường hợp sau:

a)     NVKT phát sinh tác động làm tăng một loại vốn này và làm giảm một loại vốn khác.

b)    NVKT phát sinh tác động làm tăng một loại nguồn vốn này và làm giảm một loại nguồn vốn khác.

c)     NVKT phát sinh tác động làm tăng một loại vốn, đồng thời làm tăng một nguồn vốn cụ thể.

d)    NVKT phát sinh làm giảm một loại vốn, đồng thời làm giảm một nguồn vốn cụ thể.

e)     NVKT phát sinh làm giảm một loại vốn đồng thời phát sinh chi phí.

f)      NVKT phát sinh làm tăng một loại vốn đồng thời phát sinh thu nhập.

g)     NVKT phát sinh làm giảm nguồn vốn đồng thời phát sinh thu nhập.

h)    NVKT phát sinh làm tăng một nguồn vốn đồng thời phát sinh chi phí.

Tuy nhiên cũng cuốn giáo trình trên từ trang 157 đến trang 159 lại được viết như sau:

Tính chất quan trọng nhất của bảng cân đối kế toán (CĐKT) là tính cân đối: Tổng số tiền phần Tài sản và tổng số tiền phần NGUồN VốN  của bảng CĐKT lập ở bất cứ thời điểm nào cũng luôn luôn bằng nhau. Đây là tất yếu khách quan vì bảng CĐKT phản ánh mối quan hệ cân đối tổng thể, cân đối chung vốn có giữa Tài sản (vốn) và nguồn vốn. Mỗi loại Tài sản đều được hình thành từ những NGUồN VốN  nhất định và mỗi NGUồN VốN đều hình thành nên những Tài sản nhất định.

Tổng số tiền phần Tài sản và tổng số tiền phần NGUồN VốN chính là 2 mặt biểu hiện khác nhau của trị giá TS hiện có của đơn vị tại thời điểm lập bảng CĐKT.

Tính cân đối của bảng CĐKT cho phép kiểm tra tính đúng đắn, chính xác trong việc tổng hợp số liệu khi lập bảng CĐKT và trong việc ghi sổ kế toán.

Trong quá trình hoạt động của đơn vị, các hoạt động kinh tế tài chính (HĐKTTC) diễn ra thường xuyên, liên tục, đa dạng và phong phú gây nên sự biến động, thay đổi và chuyển hoá hình thái của TS và nguồn vốn nhưng vẫn không làm mất tính cân đối của bảng CĐKT của đơn vị được lập ở bất kỳ thời điểm nào. Có thể chứng minh tính cân đối của bảng CĐKT luôn bền vững.

Các HĐKTTC diễn ra thường xuyên, liên tục, đa dạng nhưng xét về mức độ ảnh hưởng của các HĐKTTC đến Tài sản và NGUồN VốN của đơn vị thì chỉ có 4 loại hoạt động:

Loại I: HĐKTTC ảnh hưởng riêng đến các loại Tài sản sẽ làm cho loại TS này tăng, TS khác giảm với trị giá tương ứng.

Loại II: HĐKTTC ảnh hưởng riêng đến các loại NGUồN VốN,   làm cho nguồn vốn này tăng,  nguồn vốn khác giảm với trị giá tương ứng.

Loại III: HĐKTTC ảnh hưởng đến TS, NGUồN VốN  sẽ làm cho loại Tài sản nào đó tăng thêm, đồng thời làm cho loại nguồn vốn nào đó cũng tăng thêm với trị giá tương ứng.

Loại IV: HĐKTTC diễn ra gây ảnh hướng riêng đến các loại Tài sản và các loại NGUồN VốN nhưng làm cho loại Tài sản nào đó giảm, nguồn vốn nào đó cũng giảm bớt với trị giá tướng ứng.

Như vậy, việc tổng hợp, khái quát các trường hợp thay đổi vốn, nguồn vốn trên các TK kế toán là chưa thống nhất. Theo chúng tôi, thực chất sự vận động của vốn và nguồn vốn kinh doanh trên TK kế toán, suy cho cùng chỉ xoay quanh 4 trường hợp./.

Theo Tạp chí Kế toán & Kiểm toán – Bài của TS. Dương Xuân Thao, Đại học Kinh tế Nghệ An.