Nghiên cứu kế toán quản trị môi trường dưới góc nhìn của các lý thuyết kinh tế chính trị

 Kế toán quản trị môi trường (KTQTMT) đã thu hút được sự quan tâm của nhiều tổ chức, cá nhân nghiên cứu và thực hành kế toán. Tuy nhiên, vẫn còn thiếu vắng những nghiên cứu lý thuyết, để giải thích cho sự phát triển và áp dụng KTQTMT. Bài viết tập trung phân tích nội dung của 3 lý thuyết kinh tế chính trị, có ảnh hưởng đến sự phát triển và áp dụng KTQTMT trong doanh nghiệp (DN) gồm: Lý thuyết hợp pháp, lý thuyết các bên liên quan và lý thuyết thể chế.

Nghiên cứu này, góp phần khám phá các nhân tố ảnh hưởng đến sự phát triển và áp dụng kế toán quản trị (KTQT) trong DN nhìn từ góc độ của các lý thuyết kinh tế chính trị.

Mặc dù khái niệm KTQTMT mới chính thức được đề cập, trong các tài liệu của ủy ban về phát triển bền vững của Liên hợp quốc năm 2001 và của Liên đoàn Kế toán quốc tế (IFAC) năm 2005, thực tế KTQTMT đã được nghiên cứu từ những năm 70 và được triển khai áp dụng tại nhiều nước trên thế giới, từ thập niên 90 của thế kỷ XX. Đặc biệt, trong giai đoạn từ năm 1997 đến nay, được coi là giai đoạn bùng nổ về các nghiên cứu KTQTMT (Schalterger et al, 2011). Ở Việt Nam trong thời gian qua, đã có một số công trình nghiên cứu lý thuyết và áp dụng KTQTMT trong DN của một số tác giả nổi bật như Nguyễn Chí Quang, Phạm Đức Hiếu, Trần Thị Hồng Mai,... Các công trình nghiên cứu của các tác giả đã đóng góp lớn vào quá trình tìm hiểu sự phát triển và thực hành KTQTMT trong các DN, tại các quốc gia trên thế giới và Việt Nam. Tuy nhiên, cho đến nay, chưa có nhiều nghiên cứu trên cơ sở lý thuyết cho việc áp dụng KTQTMT (Bouma và Van der Veen, 2002). Vì thế, đây chính là động cơ để tác giả thực hiện nghiên cứu về bản chất và sự ảnh hưởng của các lý thuyết kinh tế, đến sự phát triển và ứng dụng KTQTMT trong DN.

A.      KTQTMT và các lý thuyết kinh tế

KTQTMT là sự phát triển tiếp theo của KTQT cho mục tiêu môi trường trong DN. Chưa có một lý thuyết nào được chấp nhận chung trên phạm vi thế giới, để giải thích cho sự phát triển và áp dụng KTQTMT tại các tổ chức (IFAC, 2005; Schaltergger & Burit, 2010; UNDSD, 2011). Tuy nhiên, theo Deegan (2009); Gray et al., (2010) các lý thuyết được sử dụng phổ biến, để giải thích cho sự phát triển và thực hành EMA gồm có lý thuyết hợp pháp (legitimacy theory), lý thuyết các bên liên quan (stakeholders theory) và lý thuyết  thể chế (Institutional theory).

1.      Lý thuyết hợp pháp (Legitimacy theory)

Lý thuyết hợp pháp được bắt nguồn trong nghiên cứu về tính hợp pháp trong chính trị của nhà kinh tế và xã hội học người Đức Max Weber (1922) “Các khái niệm xã hội học” (Concepts in Sociology). Sau đó, vào năm 1975, Dowling and Pfeffer đã phát triển khái niệm về tính hợp pháp của tổ chức và đó là cơ sở để phát triển lý thuyết hợp pháp. Lý thuyết hợp pháp cho rằng, hoạt động của tổ chức phải theo các giá trị hay các chuẩn mực xã hội mà tổ chức đó hoạt động. Việc các tổ chức không tuân thủ các giá trị hay chuẩn mực xã hội có thể dẫn tới những khó khăn cho tổ chức đó, trong việc đạt được sự ủng hộ của cộng đồng để tiếp tục hoạt động. Một hợp đồng xã hội (Social contract) thể hiện những mong muốn của xã hội với tổ chức, có thể là rõ ràng hoặc ngầm định được thiết lập giữa tổ chức và xã hội. Việc tuân thủ các điều khoản của hợp đồng xã hội, giúp DN đạt được sự hợp pháp trong hoạt động và vì thế được xã hội và cộng đồng chấp nhận, cũng như đảm bảo các điều kiện để tiếp tục hoạt động và ngược lại. Vì những mong ước của xã hội luôn thay đổi nên hợp đồng xã hội thì không bất biến, và theo đó, DN cũng thường xuyên phải thay đổi để đảm bảo hoạt động hợp pháp. Để chứng minh sự thay đổi của mình đáp ứng nhu cầu của xã hội, DN thực hiện công bố thông tin qua hệ thống báo cáo trách nhiệm xã hội.  Elkington (1997) cho rằng, sự phát triển bền vững của DN phải được xem xét trên ba khía cạnh là kinh tế, môi trường và xã hội. Theo đó, một DN không chỉ có duy nhất mục tiêu kinh tế bằng việc tạo ra giá trị kinh tế mà còn có những mục tiêu xa hơn là bảo vệ và phát triển các giá trị môi trường và xã hội. Do những tác động ngày càng nghiêm trọng từ các hoạt động của DN đến môi trường, dẫn tới xã hội và cộng đồng luôn mong đợi DN có các ứng xử phù hợp với trách nhiệm môi trường và sẽ đánh giá các hoạt động của họ đối với môi trường, vì thế một hợp đồng xã hội được xác lập qui định quyền và nghĩa vụ của các bên trong quan hệ với môi trường. Trong hợp đồng này, xã hội có trách nhiệm cung cấp các yếu tố đảm bảo cho DN hoạt động như: Tài nguyên thiên nhiên, cơ sở hạ tầng, an ninh... DN cung cấp sản phẩm và dịch vụ mà xã hội cần thiết đồng thời thực hiện trách nhiệm xã hội như bảo vệ môi trường... Nếu DN không duy trì trách nhiệm thực hiện hợp đồng, thì hợp đồng sẽ bị thu hồi và DN không đủ các yếu tố cần thiết cho hoạt động của mình. Nếu DN duy trì thực hiện hợp đồng, qua việc thực hiện các hoạt động bảo vệ môi trường và công bố thông tin về trách nhiệm thực hiện hợp đồng này thì có thể sử dụng nó để thu được một số lợi ích trong quá trình hoạt động như nâng cao vị thế, hình ảnh, đạt được lợi thế cạnh tranh... áp lực của cơ quan luật pháp và các nhóm hoạt động môi trường cũng như cộng đồng xã hội, buộc các DN phải thực hiện trách nhiệm môi trường thông qua  quản lý môi trường theo tiêu chuẩn và thay đổi hệ thống kế toán để công bố thông tin môi trường phù hợp. Do vậy, lý thuyết hợp pháp được sử dụng, để giải thích cho lý do và động cơ mà KTQTMT được sử dụng như một công cụ, để tổ chức thực hiện trách nhiệm xã hội nhằm đạt được sự hoạt động chính đáng. Lý thuyết hợp pháp được các nhà nghiên cứu (đặc biệt là Deegan) sử dụng rất sớm để giải thích cho việc thực hành các báo cáo trách nhiệm xã hội (trong đó có báo cáo môi trường), giải thích cho các công bố về thông tin môi trường và công bố danh mục các chiến lược thực hiện để mang lại tính hợp pháp hoặc để duy trì tính hợp pháp của tổ chức. Mặt khác, lý thuyết này cũng được sử dụng để giải thích cho nhóm nhân tố nhận thức của nhà quản trị (đặc biệt là nhà quản trị cấp cao) ảnh hưởng tới việc công bố thông tin môi trường của DN. Vì tiếp nhận sự thay đổi và phản ứng với sự thay đổi đáp ứng cho tính hợp pháp (đặc biệt đối với các hợp đồng xã hội tiềm ẩn) phụ thuộc rất lớn vào nhu cầu nhận thức của nhà quản trị DN.  Các nghiên cứu nổi bật về áp dụng EMA dựa trên lý thuyết lập pháp gồm Patten (1992), Gray et al. (1995), Deegan et al. (1996a,1996b),  Deegan (2002).

2.      Lý thuyết các bên liên quan (Stakeholder theory)

Lý thuyết các bên liên quan được khởi đầu trong nghiên cứu của Freeman (1984)  Strategic Management: A Stakeholder Approach, đây là lý thuyết về quản trị tổ chức và đạo đức kinh doanh. Nó đề cập tới đạo đức và các giá trị trong quản trị tổ chức. Trong lý thuyết này, khái niệm "các bên liên quan" là bất kỳ cá nhân hay nhóm người bị ảnh hưởng trực tiếp hoặc gián tiếp bởi những hành động của tổ chức. Lý thuyết các bên liên quan cho rằng, ngoài các cổ đông còn có các đối tượng khác có liên quan đến quá trình hoạt động DN bao gồm cơ quan chính phủ, các nhóm chính trị, các hiệp hội thương mại, công đoàn, cộng đồng, các công ty liên quan, khách hàng tiềm năng, và công chúng. Từ quan điểm đạo đức, tổ chức có nghĩa vụ phải đối xử công bằng giữa các bên liên quan. Trong trường hợp, các bên liên quan xung đột lợi ích, DN phải có nghĩa vụ đạt được sự cân bằng tối ưu giữa chúng. Từ quan điểm quản trị, vai trò quan trọng của quản lý là để đánh giá tầm quan trọng, của việc đáp ứng nhu cầu các bên liên quan để đạt được mục tiêu chiến lược của DN. Do kỳ vọng và mối quan hệ quyền lực của các bên liên quan thì luôn thay đổi theo thời gian, nên tổ chức phải liên tục điều chỉnh các chiến lược điều hành và công bố thông tin thông tin để đáp ứng nhu cầu của các bên liên quan. Vì vị trí ngày càng quan trọng của lĩnh vực sản xuất đối với xã hội và  các tác động trực tiếp và gián tiếp từ hoạt động của DN sản xuất tới môi trường ngày càng trở nên nghiêm trọng, nên các các qui định về môi trường từ phía các cơ quan pháp luật ngày càng khắt khe với các DN (nhất là các DN sản xuất hoạt động trong lĩnh vực nhạy cảm với môi trường). Do đó, vì lợi ích của mình, các bên liên quan luôn mong đợi DN có những ứng xử phù hợp với trách nhiệm môi trường để đạt được sự hoạt động hợp pháp trong xã hội qua đó giúp họ đạt được các lợi ích kinh tế khác. Các bên có liên quan cũng sẽ đánh gía việc thực hiện trách nhiệm môi trường của DN, thông qua các thông tin môi trường mà DN công bố. Vì thế, lý thuyết các bên có liên quan được sử dụng để giải thích cho lý do, các DN áp dụng kế toán môi trường để công bố thông tin môi trường đáp ứng với những kỳ vọng của các bên có liên quan về trách nhiệm môi trường của DN. Lý thuyết này được sử dụng để nghiên cứu, đánh giá nhóm nhân tố áp lực từ phía các bên liên quan ảnh hưởng tới khả năng áp dụng kế toán môi trường trong DN.

3.      Lý thuyết thể chế (Institutional theory)

Lý thuyết về thể chế được sử dụng để giải thích về cấu trúc xã hội. Nội dung của lý thuyết đề cập đến vai trò của các tổ chức gồm cơ quan chính phủ, nghề nghiệp và xã hội đối với việc thiết lập cơ cấu tổ chức, hành vi của công ty. Lý thuyết này cho rằng, sự thay đổi trong môi trường pháp luật (chính trị) sẽ tạo ra áp lực dẫn đến sự thay đổi trong khuôn mẫu, cũng như trong thực hành quản lý của một số tổ chức trong đó có kế toán. Dimaggio và Powell được cho là những người đầu tiên phát triển lý thuyết này trên khía cạnh mới với sự cấu thành của 3 yếu tố: Quy định (coercive isomorphism), qui phạm (normative pressures) và sự lan tỏa (mimetic processes). Trong lĩnh vực KTQTMT, lý thuyết thể chế giải thích cho động cơ và trở ngại đối với việc áp dụng KTQTMT tại các DN, dựa trên 3 áp lực là tính cưỡng chế của những quy định, tính bắt buộc của các quy phạm và sự lan tỏa. Khi môi trường không còn là vấn đề của địa phương, quốc gia mà trở nên có tính toàn cầu, để bảo vệ môi trường trong hệ thống kế toán và thực hiện báo cáo trách nhiệm môi trường là cần thiết và phù hợp, để các DN đạt được sự hợp pháp trong hoạt động. Nói một cách khác thì áp lực cưỡng chế chính là nhân tố thúc đẩy các DN áp dụng KTQTMT để đạt được sự hợp pháp trong hoạt động. Mặt khác, quá trình thay đổi để đáp ứng tính hợp pháp trong môi trường hoạt động chứa đựng nhiều yếu tố không chắc chắn, các DN có xu hướng bắt chước hành vi của những DN dẫn đầu của ngành hoặc các hành vi mà DN coi là khuôn mẫu, để đạt được lợi thế cạnh tranh và giảm bớt sự không chắc chắn. Điều đó, có nghĩa rằng, khi KTQTMT đã được áp dụng thành công và mang lại lợi ích cho một số DN thì sau đó hiệu ứng lan tỏa sẽ nhanh chóng tác động, khiến cho các DN còn lại trong xã hội cũng sẽ áp dụng KTQTMT. Bên cạnh đó, áp lực qui phạm được cho là có xuất phát điểm từ sức ép trong chuẩn mực của xã hội được hình thành từ  nền tảng của giáo dục và nghề nghiệp để đạt được sự ứng xử của DN. áp lực quy phạm nhấn mạnh tầm quan trọng của việc áp dụng tự nguyện các cam kết môi trường để giảm bớt áp lực cưỡng chế từ các qui định pháp luật về môi trường. Quá trình này được thực hiện, thông qua việc phát huy vai trò của nhân viên kế toán trong thực hành KTQTMT. Như vậy, lý thuyết thể chế được sử dụng để giải thích cho sự ảnh hưởng của nhân tố pháp luật, giáo dục nghề nghiệp đến quá trình phổ biến áp dụng kế toán môi trường trong các DN.

Mối quan hệ giữa các lý thuyết kinh tế với sự phát triển và áp dụng KTQT trong DN:  Lý thuyết hợp pháp và lý thuyết các bên liên quan đều được sử dụng, để giải thích về lý do tìm kiếm sự hoạt động hợp pháp của DN. Lý thuyết hợp pháp đề cập tới sự hoạt động hợp pháp của DN trong mối quan hệ với xã hội và cộng đồng, nó liên quan đến nhận thức của DN trong hoạt động quản lý môi trường. Lý thuyết các bên có liên quan đề cập tới sự hoạt động hợp pháp của DN trong mối quan hệ với các bên có liên quan, lý thuyết này giải thích cho trách nhiệm của DN trong quản lý môi trường. Để đạt được sự hoạt động hợp pháp trong xã hội, các “bên liên quan” phải xác định được vấn đề mà xã hội đang quan tâm,  để tạo áp lực khiến DN thực hiện. Và trong mối quan hệ với các bên liên quan, DN cần xác định được “bên liên quan” nào có vai trò chi phối đến sự tiếp tục hoạt động của mình, để có những ứng xử phù hợp đảm bảo sự tồn tại. Các vấn đề môi trường của xã hội chỉ trở thành vấn đề môi trường của DN và được quản trị bởi DN, khi các bên có liên quan nhận thức những tác động của vấn đề môi trường tới hoạt động của DN và gây áp lực buộc DN phải thực thi. Vì vậy, hai lý thuyết này cùng được sử dụng để giải thích cho việc, các DN áp dụng KTQTMT cho mục đích công bố các thông tin về môi trường, nhằm đảm bảo sự hợp pháp trong hoạt động của mình. Giống như lý thuyết lập pháp, lý thuyết thể chế được sử dụng để giải thích thêm về các áp lực khiến các tổ chức áp dụng thực hành KTQTMT (Meyer & Rowen, 1997), tính cưỡng chế của lý thuyết thể chế có liên quan đến khía cạnh tổ chức của lý thuyết các bên liên quan... Chính vì vậy, có mối quan hệ mạnh mẽ giữa 3 lý thuyết này (Deegan and Blomquist, 2006). Vì thế, không nên coi các lý thuyết trên là biệt lập, mà chúng như là những khía cạnh của cùng một vấn đề được thiết lập trong khung lý thuyết kinh tế chính trị, để làm rõ các yếu tố có ảnh hưởng đến sự phát triển và thực hành KTQTMT tại các DN.

B.      Kết luận: Nghiên cứu KTQTMT dưới góc nhìn của các lý thuyết kinh tế, nhằm tìm ra những lý giải khoa học cho sự phát triển và áp dụng KTQTMT trong DN như một công cụ hữu ích, để quản lý hoạt động môi trường và thực hiện trách nhiệm môi trường với xã hội của DN. Thông qua nghiên cứu này, để thiết lập cơ sở lý thuyết khám phá các nhân tố ảnh hưởng tới việc áp dụng kế toán môi trường trong DN, làm cơ sở khảo sát thực trạng mức độ ảnh hưởng của các nhân tố này trong thực tế. Từ đó, đưa ra các kiến nghị và đề xuất, nhằm tác động tới các nhân tố, nhằm thúc đẩy nhanh quá trình áp dụng KTQTMT trong DN./.

 Tài liệu tham khảo

1. Chang HC (2007), Environmental management accounting within universities: current state and future potential, Thesis of doctor, Rmit University
2. Deegan, C., (2002)," Introduction. The Legitimising Effect of Social and Environmental Disclosures - A Theoretical Foundation", Accounting, Auditing & Accountability Journal, vol. 15, No. 3, pp 282 - 311
3. Delmas, M & Toffel, M (2004), 'Stakeholders and Environmental Management Practices: An Institutional Framework', Business Strategy and the Environment, vol. 13, pp. 209-22.
4. DiMaggio, P.J. and Powell, W.W. (1983), The iron cage revisited: institutional isomorphism and collective rationality in organizational fields, American Sociological Review, Vol. 48, pp. 147-60.
5. Jalaludin, D., Maliah, S., & Ahmad, N.N.(2001) “Understanding Environmental Management Accounting (EMA) adoption: a new institution sociology perspect”, Social Responsibility Journal, 540-557

Theo Tạp chí Kế toán & Kiểm toán của Hội Kế toán và Kiểm toán Việt Nam – Bài của ThS. Hoàng Thị Bích Ngọc * Đại học Kế toán & Kiểm toán, Trường Đại học Thương Mai