Nghiên cứu hệ thống kế toán quản trị và kiểm soát

Phùng Thị Thu Hương*

*Trường Đại học An Giang, Đại học Quốc gia Thành phố Hồ Chí Minh

 

Tóm tắt

Bài viết tổng lược các bài nghiên cứu trước đây về hệ thống kế toán quản trị và kiểm soát (KTQT&KS), đây được xem là một hệ thống rộng hơn của hệ thống quản lý chi phí. Hệ thống KTQT&KS là một tập hợp các các thủ tục và công cụ kế toán, nhằm cung cấp thông tin cho nhà quản trị thực hiện quản lý, điều hành các hoạt động của đơn vị, nhằm hoàn thành các mục tiêu chung của tổ chức. Hệ thống KTQT&KS được phân loại theo nhiều khía cạnh khác nhau, trong đó phổ biến là quan điểm phân loại hệ thống KTQT&KS thành 02 nhóm là truyền thống và đương đại. Hướng nghiên cứu về hệ thống KTQT&KS đã có nhiều sự thay đổi, giai đoạn gần đây hướng nghiên cứu chuyển sang nhóm các công cụ kế toán đương đại và các nội dung về kiểm soát được quan tâm nhiều hơn. Hệ thống KTQT&KS có vai trò quan trọng trong công tác điều hành, quản lý, được sử dụng để lập kế hoạch và kiểm soát các hoạt động, cung cấp thông tin hỗ trợ các nhà quản trị trong quá trình ra quyết định, nhằm tối ưu hóa việc sử dụng các nguồn lực đảm bảo mục tiêu của tổ chức.

Từ khoá: kế toán quản trị, kiểm soát, hệ thống kế toán quản trị và kiểm soát.

Abstract

This paper summarizes previous researchs on Management accounting and control system (MACS) which is considered a broader system of cost management system. MACS is a set of accounting procedures and tools to provide information for managers to manage and direct the activities of the unit. MACS has classified according to many different aspects, of which the popular view be to classify MACS into two groups: traditional and contemporary MACS. The direction of research on MACS has changed, recently the research direction has shifted to the group of contemporary accounting tools and the content of control received more attention. MACS has important role in the operation and management, used to plan and control activities, provides information to support administrators in the decision-making process to optimize use resources to achieve organizational goals.

Keywords: management accounting, control, management accounting and control system.

JEL: M10, M30, M41, M51.

1. Giới thiệu

Các đơn vị tổ chức kinh doanh đều cần tổ chức bộ máy kế toán, tùy theo các đặc điểm như quy mô, quản trị,… mà mỗi đơn vị sẽ xây dựng bộ máy kế toán phù hợp.

“Hệ thống kế toán không chỉ được sử dụng để đưa ra các quyết định hợp lý về mặt kinh tế, nó còn đóng vai trò là phương tiện hợp lý hóa cho các quyết định đã được đưa ra”, Dahal, R. K, (2018).

Theo Luật Kế toán, (2015): “Kế toán là việc thu thập, xử lý, kiểm tra, phân tích và cung cấp thông tin kinh tế, tài chính dưới hình thức giá trị, hiện vật và thời gian lao động”.

 “Kế toán không còn chỉ có mục đích duy nhất là ghi nhận các giao dịch tài chính, mà trở thành một công cụ mạnh mẽ phục vụ cho việc đánh giá hiệu quả hoạt động và tối đa hóa lợi nhuận của các tổ chức”, Vale J. và cs, (2022).

Bộ máy kế toán được chia thành kế toán tài chính và KTQT, trong đó kế toán tài chính là bắt buộc theo yêu cầu của Nhà nước và KTQT được tổ chức theo yêu cầu của nhà quản trị.

Theo Luật Kế toán, (2015), “Kế toán tài chính là việc thu thập, xử lý, kiểm tra, phân tích và cung cấp thông tin kinh tế, tài chính bằng báo cáo tài chính cho đối tượng có nhu cầu sử dụng thông tin của đơn vị kế toán. KTQT là việc thu thập, xử lý, phân tích và cung cấp thông tin kinh tế, tài chính theo yêu cầu quản trị và quyết định kinh tế, tài chính trong nội bộ đơn vị kế toán”.

“KTQT có thể giải quyết những thiếu sót của kế toán tài chính, vốn chủ yếu tập trung vào việc kiểm soát và ghi nhận thông tin tài chính, vốn chủ sở hữu và xác định kết quả hoạt động của đơn vị”, Vale J. và cs, (2022).

“KTQT chủ yếu đối chiếu, tính toán, so sánh và phân tích các tài liệu có liên quan do kế toán tài chính cung cấp thông qua các phương pháp đặc biệt”, Yutong Yan, (2022).

Thông tin do KTQT cung cấp sẽ được sử dụng để phục vụ cho nhà quản lý thực hiện chức năng lập kế hoạch, tổ chức, kiểm soát hoạt động nhằm tăng lợi nhuận của tổ chức, thông qua việc đưa ra các quyết định đúng đắn.

“Hệ thống KTQT&KS là một thực thể lớn hơn của hệ thống quản lý chi phí”, Dahal, R. K., (2018).

“Hệ thống KTQT&KS không chỉ nhằm mục đích trở thành một hệ thống quản lý và đo lường hiệu suất mà còn trở thành một công cụ hỗ trợ ra quyết định”, Wil van Erp và cs, (2019).

Việc nghiên cứu hệ thống KTQT&KS là hoạt động cần thiết, nhằm tạo tiền đề về lý luận cho việc áp dụng và phát triển hệ thống KTQT&KS, tại các đơn vị.

2. Định nghĩa về hệ thống KTQT&KS

Tài liệu nghiên cứu về kế toán đã đưa ra khái niệm hệ thống KTQT&KS theo những cách khác nhau, Ernesto L. V. và cs, (2015). Có nhiều khái niệm khác nhau được nêu ra trong các nghiên cứu trước đây, như: Theo Ernesto L. V. và cs, (2015), trích lược nghiên cứu của Anthony, (1965), cho thấy “Hệ thống KTQT&KS là quá trình mà các nhà quản lý đảm bảo rằng, các nguồn lực được thu thập và sử dụng một cách hiệu quả để hoàn thành các mục tiêu của tổ chức”.

Trong nghiên cứu của Simons, (1995), “Hệ thống KTQT&KS được định nghĩa là các thủ tục và quy trình dựa trên thông tin chính thức mà các nhà quản lý sử dụng để duy trì hoặc thay đổi các khuôn mẫu trong các hoạt động của tổ chức. Định nghĩa này bao gồm hệ thống lập kế hoạch, hệ thống báo cáo và thủ tục giám sát dựa trên việc sử dụng thông tin”.

Theo Dahal, R. K., (2018), “Hệ thống KTQT&KS là xác định, đo lường, tích lũy, phân tích, chuẩn bị, giải thích và truyền đạt thông tin tài chính và phi tài chính để hỗ trợ các nhà điều hành hoàn thành các mục tiêu của tổ chức”.

Theo Bisbe J. và Malagueño R., (2009), “Hệ thống KTQT&KS là một tập hợp các thủ tục và quy trình mà các nhà quản lý sử dụng để cung cấp thông tin có giá trị trong quá trình ra quyết định, lập kế hoạch, giám sát và đánh giá và cuối cùng là đảm bảo đạt được các mục tiêu của họ và mục tiêu của tổ chức”.

Các khái niệm được nêu ra đều cho thấy rằng, hệ thống KTQT&KS là một tập hợp các thủ tục và công cụ kế toán nhằm cung cấp thông tin cho nhà quản trị thực hiện công tác quản lý, điều hành các hoạt động của đơn vị, nhằm hoàn thành các mục tiêu chung của tổ chức.

3. Phân loại

Theo Campos, F. và cs, (2022) và nhiều nghiên cứu khác, KTQT được nghiên cứu theo 2 nhóm: KTQT truyền thống và KTQT đương đại.

KTQT truyền thống: lập ngân sách, phân tích chênh lệch chi phí, chi phí sản phẩm, ROI, điểm hòa vốn, lập kế hoạch chiến lược, tableau de bord (tạm dịch là bảng điều khiển).

KTQT hiện đại: lập ngân sách dựa trên hoạt động, chi phí dựa trên hoạt động (ABC); thẻ điểm cân bằng (BSC); điểm chuẩn, phân tích khả năng sinh lời của khách hàng (CPA); giá trị kinh tế gia tăng (EVA); chi phí vòng đời sản phẩm, chi phí mục tiêu và chi phí kaizen.

“KTQT truyền thống tập trung vào các chỉ tiêu chi phí, bỏ quên các chỉ tiêu phi tài chính khác có liên quan mật thiết đến chiến lược doanh nghiệp, thiếu khái niệm chiến lược về môi trường bên ngoài nên KTQT truyền thống không thể đáp ứng nhu cầu cạnh tranh của thị trường, Yutong Yan”, (2022).

Có thể nhận thấy, xu hướng nghiên cứu đã thay đổi theo thời gian, giảm nghiên cứu về kế toán truyền thống, tăng nghiên cứu về kiểm soát và giải quyết hiệu quả hoạt động của tổ chức.

Robert H. C. và K L. S., (1998), đã phân loại các công cụ của hệ thống KTQT&KS là đương đại hoặc truyền thống theo các đặc điểm và kết quả khác nhau. Hệ thống KTQT&KS truyền thống, như hệ thống kế toán chi phí và lập ngân sách, tập trung vào hoạt động và kiểm soát nội bộ. Trong khi hệ thống KTQT&KS đương đại như thẻ điểm cân bằng hoặc điểm chuẩn là những công cụ hướng đến môi trường bên ngoài hơn là tổ chức bên trong, Ernesto L. V. và cs, (2015).

Theo Dahal, R. K., (2018), tổng hợp, các công cụ và kỹ thuật của hệ thống KTQT và kiểm soát gồm cả chức năng kỹ thuật của chúng, và mối quan hệ của chúng với bối cảnh tổ chức đang có. Phạm vi của hệ thống KTQT&KS có thể được chia thành hai nhóm lớn: khía cạnh kỹ thuật và khía cạnh hành vi.

Khía cạnh kỹ thuật được chia thành hai loại:

Mức độ liên quan của thông tin được đo lường bằng bốn đặc điểm: chính xác, kịp thời, nhất quán, linh hoạt.

Phạm vi của hệ thống: phạm vi của hệ thống KTQT&KS phải toàn diện và bao gồm tất cả các hoạt động trong toàn bộ chuỗi giá trị của tổ chức: chuỗi giá trị, chi phí vòng đời sản phẩm, chi phí mục tiêu, chi phí Kaizen, điểm chuẩn, thẻ điểm cân bằng.

Khía cạnh hành vi gồm 4 đặc điểm: gắn quy tắc ứng xử đạo đức của tổ chức vào thiết kế hệ thống KTQT&KS; sử dụng kết hợp các thước đo thành quả định tính và định lượng ngắn hạn và dài hạn; trao quyền cho nhân viên tham gia vào quá trình ra quyết định và thiết kế hệ thống KTQT&KS; phát triển hệ thống khen thưởng thích hợp để khuyến khích hoạt động hiệu quả.

 

4. Tóm lược một số nghiên cứu về hệ thống KTQT&KS trên thế giới

Đã có nhiều tác giả nghiên cứu về hệ thống KTQT&KS với các hướng khác nhau cả về nghiên cứu định tính và nghiên cứu định lượng. Bài viết này, tác giả tóm lược một số nghiên cứu của các nhà nghiên cứu trước đây.

Shields, (2018), thống kê các nghiên cứu về hệ thống KTQT&KS trên 05 tạp chí uy tín,  giai đoạn từ 1926 đến 2012, tác giả phân nhóm các nghiên cứu thành sáu chủ đề chính: (1) tổng quan các khái niệm chính, giá trị thông tin và mô tả các thực hành; (2) ước tính giá thành sản phẩm; (3) ấn định chi phí; (4) ước tính chi phí; (5) ra quyết định; (6) lập kế hoạch và kiểm soát (bao gồm tập trung vào lập ngân sách, chuyển giá và lý thuyết cơ quan). 

Giai đoạn trước 1960, chủ đề được quan tâm nghiên cứu nhiều nhất là giá thành sản phẩm, tiếp theo là lập kế hoạch và kiểm soát, ra quyết định và mô tả thực tiễn. Giai đoạn 1960 - 1980, trọng tâm nghiên cứu được chuyển sang chủ đề lập kế hoạch (như lập ngân sách), kiểm soát và ra quyết định. Giai đoạn 1980 và 2012, các chủ đề nghiên cứu cũng đã thay đổi, nghiên cứu về kiểm soát đã tăng lên với các chủ đề như đo lường, đánh giá hiệu suất, khuyến khích gia tăng hiệu suất.

Vale J. và cs, (2022), tổng hợp nghiên cứu của Jiang, (2019) và Xie, (2019), đánh giá các bài báo về KTQT&KS, giai đoạn 2015 - 2017. Các chủ đề chính trong nghiên cứu về KTQT&KS: (1) hệ thống kiểm soát quản lý; (2) kế toán chi phí và quản lý; (3) các phương pháp ra quyết định; (4) các vấn đề chung trong KTQT; (5) KTQT định hướng bên ngoài; (6) hệ thống thông tin trong KTQT; (7) các chủ đề khác.

Ban đầu các nghiên cứu tập trung vào kế toán chi phí và quản lý; giai đoạn sau này, các tác giả chuyển sang nghiên cứu về đo lường và đánh giá hiệu suất; khen thưởng và khuyến khích; phát triển và tích hợp các hệ thống kế toán và kiểm soát quản lý. Có thể nhận thấy, xu hướng theo thời gian: giảm nghiên cứu tập trung vào kế toán chi phí truyền thống và tăng nghiên cứu tập trung vào giải quyết hiệu quả hoạt động của tổ chức.

Frank H.M. Verbeeten, (2010), dữ liệu nghiên cứu từ khảo sát 61 nhà quản lý doanh nghiệp tại Hà Lan. Kết quả nghiên cứu cho thấy rằng, năng lực quản trị của một đơn vị kinh doanh là động lực chính thay đổi hệ thống KTQT&KS; chiến lược đơn vị kinh doanh và cấu trúc đơn vị kinh doanh ảnh hưởng đến sự thay đổi trong các thành phần cụ thể của hệ thống KTQT&KS ở cấp đơn vị kinh doanh.

Ricardo Malagueño và Josep Bisbe, (2010), bài viết xem xét mức độ ảnh hưởng của việc sử dụng hệ thống KTQT&KS đến sự phát triển các năng lực của tổ chức, trong bối cảnh đổi mới. Cụ thể các tác giả kiểm tra các hệ thống kiểm soát văn hóa, tương tác và chuẩn đoán trong các công ty tuân theo các chiến lược kinh doanh và bảo thủ, để kiểm tra ảnh hưởng của chúng như là tiền thân của sự sáng tạo của tổ chức và các khả năng chuyển đổi sáng chế thành sản phẩm của một tổ chức. Sử dụng dữ liệu khảo sát được thu thập từ 124 công ty ở Tây Ban Nha, các tác giả đã tìm thấy bằng chứng ủng hộ vai trò có thể hoán đổi của các hình thức kiểm soát tương tác và văn hóa để phát triển các khả năng khác nhau, khi các công ty theo đuổi các chiến lược khác nhau.

Ernesto L. V. và cs, (2015), thực hiện khảo sát 123 tổ chức của Tây Ban Nha và Bồ Đào Nha. Các tác giả này xem xét vai trò điều tiết của các loại hệ thống KTQT&KS khác nhau, trong mối quan hệ giữa đổi mới bền vững và hoạt động quốc tế ở cấp độ tổ chức. Kết quả cho thấy, tác động của đổi mới bền vững đối với hoạt động quốc tế được nâng cao bởi các loại hệ thống KTQT&KS hiện đại hơn là truyền thống. Hệ thống KTQT&KS giúp các nhà quản lý phát triển và giám sát các hoạt động của tổ chức (như dịch vụ định giá và hoạt động phân phối), hỗ trợ việc thu được những lợi ích tiềm năng từ đổi mới bền vững.

Jacobo Gomez-Conde và cs, (2019), mục đích của bài báo này là phân tích ảnh hưởng của hệ thống KTQT&KS đối với các hoạt động đổi mới môi trường và hiệu quả hoạt động. Nghiên cứu thực nghiệm khảo sát bằng bảng câu hỏi, từ 89 khách sạn (quy mô trên 100 phòng) ở Brazil. Kết quả nghiên cứu cho thấy, hệ thống KTQT&KS có vai trò quan trọng trong lĩnh vực phát triển bền vững và là một phần quan trọng trong việc thực hiện hiệu quả các thực hành đổi mới môi trường. Các công ty thiết kế, thực hiện và sử dụng hệ thống KTQT&KS để nắm bắt các áp lực thể chế đối với tính bền vững từ nhiều bên liên quan. Hệ thống KTQT&KS cung cấp dữ liệu và bằng chứng hỗ trợ lợi ích tiềm năng của việc thực hiện các thực hành môi trường và thông tin để ra quyết định, đảm bảo tác động tích cực của các thực hành môi trường này đối với hoạt động của doanh nghiệp.

Các bài nghiên cứu về hệ thống KTQT&KS tại Việt Nam cũng có đa dạng chủ đề, hướng nghiên cứu tập trung tìm hiểu về KTQT như kế toán trách nhiệm, KTQT chi phí, kế toán chi phí hoạt động ABC…

5. Kết luận

Hệ thống KTQT&KS được sử dụng để lập kế hoạch, giám sát và kiểm soát các hoạt động khác nhau của tổ chức, nhằm tối ưu hóa việc sử dụng các nguồn lực, hỗ trợ quá trình ra quyết định và quá trình đánh giá kết quả hoạt động, Dahal, R. K. (2018). Hệ thống KTQT&KS cung cấp dữ liệu cho các nhà quản lý, giúp họ điều chỉnh lợi ích cá nhân và lợi ích công ty, Ernesto L. V. và cs, (2015). Hệ thống KTQT&KS cho phép công ty xác định các bên liên quan và nhu cầu của họ, đo lường tiến trình hướng tới các mục tiêu của tổ chức và giúp các nhà quản lý nắm được tình hình hiện tại và các vấn đề chính mà họ phải giải quyết, Ernesto L. V. và cs, (2015).

Việc nghiên cứu hệ thống KTQT&KS đóng vai trò quan trọng, tạo tiền đề cho các tổ chức ứng dụng hệ thống KTQT&KS vào quá trình hoạt động của doanh nghiệp, nhằm giải quyết các vấn đề phát sinh của tổ chức nhanh chóng và hiệu quả, đảm bảo các mục tiêu chung và sự phát triển bền vững của doanh nghiệp. Hệ thống KTQT&KS đã được nghiên cứu tại nhiều nước trên thế giới, hướng nghiên cứu đã có nhiều thay đổi. Giai đoạn gần đây, các nghiên cứu tập trung vào các công cụ hiện đại và gia tăng nghiên cứu về vai trò của hệ thống KTQT&KS, đối với khả năng đổi mới trong các loại hình doanh nghiệp khác nhau. 

Tài liệu tham khảo

1. Bisbe J. và Malagueño R., (2009), Sự lựa chọn của các hệ thống điều khiển tương tác theo các chế độ quản lý đổi mới khác nhau. European Accounting Review. Vol. 18, No. 2, 371–405, 2009.

2. Campos, F. và cs, (2022), Thực hành KTQT trong ngành Nhà hàng khách sạn: Một phương pháp tiếp cận quan trọng và đánh giá hệ thống. Tour. Hosp 3, 243–264.

3. Robert H. C. và K L. S., (1998), Adoption and benefits of management accounting practices: an Australian study. Management Accounting Research, 9, 1-19.

4. Dahal, R. K, (2018), Hệ thống KTQT và kiểm soát. NCC Journal, 3(1), 153–166.

5. Ernesto L. V. và cs, (2015), Đổi mới bền vững, Hệ thống KTQT và kiểm soát, và Hiệu suất quốc tế. Sustainability ISSN 2071-1050.

6. Frank H.M. Verbeeten, (2010), Tác động của Chiến lược đơn vị kinh doanh, cơ cấu và cải tiến kỹ thuật đối với thay đổi hệ thống kế toán quản lý và kiểm soát ở cấp đơn vị kinh doanh: Phân tích thực nghiệm. International Journal of Management Vol. 27 No. 1.

7. Jacobo G. C. và cs, (2019), Thực tiễn đổi mới môi trường và hiệu suất hoạt động - Các tác động chung của hệ thống kế toán và kiểm soát quản lý và đào tạo về môi trường. Accounting, Auditing & Accountability Journal. Vol. 32 No. 5, pp. 1325.

8. Jorge C. N. và cs, (2017), Vai trò của hệ thống KTQT đối với sự phát triển của vốn tri thức. Journal of Intellectual Capital, Vol. 18 Iss 2 pp.

9. Malagueño R. và Bisbe J., (2010), Vai trò của hệ thống KTQT và kiểm soát với tư cách là tiền đề của khả năng sáng tạo và đổi mới của tổ chức. Http://ssrn.com/abstract=1720989.

10. Malmi T. và Brown D. A., (2008), Hệ thống kiểm soát quản lý như một kiện hàng - Cơ hội, thách thức và hướng nghiên cứu, Tạp chí Nghiên cứu KTQT, 19,287–300.

11. Quốc Hội, (2015), Luật Kế toán số 88/2015/QH13 ban hành ngày 20/11/2015.

12. Shields, Michael D., (2018), Quan điểm về nghiên cứu KTQT, Journal of Management Accounting Research 30: 1–11.

   13. Tuan Z. T. M. và cs, (2010), Các yếu tố quyết định hệ thống KTQT và kiểm soát tại các công ty sản xuất Malaysia, Asian Journal of Accounting and Governance 1: 79-104.

14. Vale J. và cs, (2022), KTQT và kiểm soát trong các cơ sở giáo dục đại học: Nghiên cứu lý thuyết hệ thống, Administrative Sciences 12: 14.

15. Wil van Erp và cs, (2019), Tính hiệu quả của hệ thống KTQT và kiểm soát: Khám phá các hệ quả quan hệ động của một thiết kế, Scandinavian Journal of Management.

16. Yutong Y., (2022), KTQT trong kỷ nguyên dữ liệu lớn, Kỷ yếu Hội nghị Quốc tế lần thứ 7 về đổi mới tài chính và phát triển kinh tế - ICFIED.

 

(Nguồn: Tạp chí  Kế toán và Kiểm toán số 5/2022 của TW Hội Kế toán và Kiểm toán Việt Nam)