Khung pháp lý nhận diện và phân loại tài sản tài chính tại các Ngân hàng thương mại Việt Nam

Ths. Nguyễn Thị Quỳnh Hoa*

* Khoa Kế toán Kiểm toán - Học viện Ngân hàng

Nhận diện và phân loại đóng vai trò quan trọng, trong quá trình kế toán tài sản tài chính (TSTC) của các ngân hàng thương mại (NHTM). TSTC được đo lường và ghi nhận ra sao, phụ thuộc vào việc chúng được phân vào loại nào và điều này sẽ quyết định giá trị của tài sản cũng như kết quả kinh doanh phát sinh từ tài sản. Do đó, sự nhất quán trong phân loại TSTC sẽ tạo ra sự nhất quán và tính so sánh được của thông tin tài chính giữa các ngân hàng. Trong bài viết này, tác giả tóm tắt thực trạng về khuôn khổ pháp lý, về phân loại TSTC tại các NHTM Việt Nam. Từ đó, đưa ra nhận xét và kiến nghị để hoàn thiện việc phân loại, góp phần nâng cao chất lượng và tính so sánh được của thông tin.

1. Khuôn khổ pháp lý về phân loại TSTC tại các NHTM Việt Nam

Cho tới nay, Việt Nam chưa ban hành các chuẩn mực liên quan đến công cụ tài chính, trong đó có TSTC. Khái niệm về TSTC được lần đầu quy định trong Thông tư 210/2009/TT-BTC, ngày 06/11/2009 hướng dẫn áp dụng chuẩn mực kế toán quốc tế về trình bày báo cáo tài chính và thuyết minh thông tin, đối với công cụ tài chính.

Theo đó, TSTC là các loại tài sản sau:

a) Tiền mặt;

b) Công cụ vốn chủ sở hữu của đơn vị khác;

c) Quyền theo hợp đồng để:

- Nhận tiền mặt hoặc TSTC khác từ đơn vị khác; hoặc

- Trao đổi các TSTC hoặc nợ phải trả tài chính với đơn vị khác, theo các điều kiện có thể có lợi cho đơn vị;

d) Hợp đồng sẽ hoặc có thể được thanh toán bằng các công cụ vốn chủ sở hữu của đơn vị.

Khái niệm này được xem là khá đầy đủ và phản ánh đúng bản chất của TSTC.

Về phân loại, hiện có một số văn bản cùng quy định về vấn đề phân loại TSTC của các NHTM như sau:

- Theo Thông tư 210/2009/TT-BTC, về hướng dẫn áp dụng chuẩn mực kế toán quốc tế về trình bày báo cáo tài chính và thuyết minh thông tin đối với công cụ tài chính, căn cứ vào đặc điểm của công cụ, TSTC sẽ được phân thành 3 loại là TSTC là công cụ nợ, TSTC là công cụ vốn chủ sở hữu và TSTC phát sinh từ công cụ tài chính phái sinh. Sau đó, 3 loại tài sản này tiếp tục được phân thành các loại chi tiết hơn:

Với công cụ nợ và công cụ vốn chủ sở hữu, việc phân loại căn cứ vào mục đích nắm giữ và đặc điểm của công cụ: các TSTC (không kể tiền) sẽ được phân loại thành 4 nhóm: TSTC ghi nhận theo giá trị hợp lý thông qua báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, các khoản đầu tư giữ đến khi đáo hạn, các khoản cho vay và phải thu, tài sản sẵn sàng để bán.

Với công cụ tài chính phái sinh, việc phân loại căn cứ vào mục đích của công cụ là đầu cơ kiếm lời từ chênh lệch giá hay phòng ngừa rủi ro mà chia thành hai loại là công cụ ghi nhận theo giá trị hợp lý, thông qua báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh và công cụ phòng ngừa rủi ro.

Các văn bản pháp lý hiện hành của Việt Nam hiện chưa đề cập đến công cụ phái sinh cho mục đích phòng ngừa rủi ro, do vậy tổng hợp lại, TSTC sẽ được phân loại thành 4 nhóm sau: TSTC ghi nhận theo giá trị hợp lý thông qua báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh (bao gồm công cụ tài chính phái sinh); Các khoản đầu tư giữ đến khi đáo hạn, các khoản cho vay và phải thu, tài sản sẵn sàng để bán. Trong đó:

- TSTC được ghi nhận theo giá trị hợp lý thông qua báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh: Là một TSTC thỏa mãn một trong các điều kiện sau:

a) TSTC được phân loại vào nhóm nắm giữ để kinh doanh.

TSTC được phân loại vào nhóm chứng khoán nắm giữ để kinh doanh, nếu: (i) Được mua hoặc tạo ra chủ yếu cho mục đích bán lại/ mua lại trong thời gian ngắn; (ii) Có bằng chứng về việc kinh doanh công cụ đó nhằm mục đích thu lợi ngắn hạn; hoặc (iii) Công cụ tài chính phái sinh (ngoại trừ các công cụ tài chính phái sinh được xác định là một hợp đồng bảo lãnh tài chính hoặc một công cụ phòng ngừa rủi ro hiệu quả).

b) Tại thời điểm ghi nhận ban đầu, đơn vị xếp TSTC hoặc nợ phải trả tài chính vào nhóm phản ánh theo giá trị hợp lý thông qua báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.

- Các khoản đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn: Là các TSTC phi phái sinh với các khoản thanh toán cố định hoặc có thể xác định và có kỳ đáo hạn cố định mà đơn vị có ý định và có khả năng giữ đến ngày đáo hạn, ngoại trừ:

a) Các TSTC mà tại thời điểm ghi nhận ban đầu đã được xếp vào nhóm ghi nhận theo giá trị hợp lý thông qua báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh;

b) Các TSTC đã được xếp vào nhóm sẵn sàng để bán;

c) Các TSTC thỏa mãn định nghĩa về các khoản cho vay và phải thu.

- Các khoản cho vay và phải thu: Là các TSTC phi phái sinh với các khoản thanh toán cố định hoặc có thể xác định và không được niêm yết trên thị trường, ngoại trừ:

a) Các khoản mà đơn vị có ý định bán ngay hoặc sẽ bán trong tương lai gần được phân loại là tài sản nắm giữ vì mục đích kinh doanh, và cũng như các loại mà tại thời điểm ghi nhận ban đầu được đơn vị xếp vào nhóm ghi nhận theo giá trị hợp lý thông qua Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh;

b) Các khoản được đơn vị xếp vào nhóm sẵn sàng để bán tại thời điểm ghi nhận ban đầu; hoặc

c) Các khoản mà người nắm giữ có thể không thu hồi được phần lớn giá trị đầu tư ban đầu, không phải do suy giảm chất lượng tín dụng và được phân loại vào nhóm sẵn sàng để bán.

- Tài sản sẵn sàng để bán: Là các TSTC phi phái sinh được xác định là sẵn sàng để bán hoặc không được phân loại là:

a) Các khoản cho vay và các khoản phải thu;

b) Các khoản đầu tư giữ đến ngày đáo hạn;

c) Các TSTC ghi nhận theo giá trị hợp lý thông qua báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.

Thông tư 210/2009/TT-BTC cũng đưa ra các quy định để hạn chế việc phân loại lại như:

Đơn vị sẽ không được phân loại bất cứ TSTC nào vào nhóm nắm giữ đến ngày đáo hạn nếu trong năm tài chính hiện tại hoặc trong hai năm tài chính trước đây đơn vị đã bán hoặc phân loại lại trước thời gian đáo hạn một số lượng nhiều hơn mức không đáng kể, trừ khi việc bán hoặc phân loại lại thỏa mãn các điều kiện:

(i) Gần kỳ đáo hạn (trước không quá 3 tháng kể từ thời điểm đáo hạn) đến mức việc thay đổi lãi suất thị trường không ảnh hưởng trọng yếu đến giá trị hợp lý của TSTC;

(ii) Được thực hiện sau khi đơn vị đã thu được phần lớn tiền gốc của TSTC theo tiến độ thanh toán hoặc được thanh toán trước;

(iii) Do nguyên nhân đặc biệt trong trường hợp riêng rẽ ngoài khả năng kiểm soát của đơn vị, không lặp lại và đơn vị không thể dự đoán trước được.

Tuy nhiên, bên cạnh Thông tư 210/2009/TT-BTC của Bộ Tài chính, các NHTM Việt Nam còn chịu sự điều chỉnh của các quy định về phân loại TSTC, do Ngân hàng Nhà nước (NHNN) Việt Nam ban hành.

Đối với các khoản đầu tư và kinh doanh chứng khoán, NHNN Việt Nam có Công văn số 2601/2009/NHNN-TCKT, ngày 14/04/2009 về hướng dẫn rà soát phân loại và cơ sở trích lập dự phòng giảm giá các khoản đầu tư tài chính. Theo đó, các khoản đầu tư và kinh doanh chứng khoán được chia thành 4 loại là:

Chứng khoán kinh doanh là:

- Là chứng khoán nợ, chứng khoán vốn hoặc chứng khoán khác;

- Tổ chức tín dụng (TCTD), mua với chiến lược kinh doanh, mua để bán trong thời gian không quá 1 năm nhằm hưởng chênh lệch giá;

- TCTD không có mục đích kiểm soát doanh nghiệp (DN).

Chứng khoán giữ đến ngày đáo hạn:

- Là chứng khoán nợ;

- TCTD mua hẳn với mục đích đầu tư để hưởng lãi suất;

- TCTD chắc chắn về khả năng giữ đến ngày đáo hạn của chứng khoán.

Chứng khoán sẵn sàng để bán:

- Là chứng khoán nợ, chứng khoán vốn hoặc chứng khoán khác;

- Có số lượng đầu tư vào một DN dưới 20% quyền biểu quyết;

- TCTD đầu tư với mục tiêu dài hạn và có thể bán khi có lợi;

- TCTD mua không có mục đích kiểm soát (2) DN;

- TCTD không là cổ đông sáng lập và không là đối tác chiến lược;

- Các loại chứng khoán được chỉ định vào nhóm sẵn sàng để bán (TCTD không phân loại vào chứng khoán kinh doanh và chứng khoán giữ đến ngày đáo hạn);

- Được tự do mua bán trên thị trường (cả trên thị trường chính thức và phi chính thức - OTC).

Các khoản đầu tư dài hạn khác:

- Bao gồm chứng khoán vốn, các khoản góp vốn đầu tư dài hạn khác (ngoài các khoản góp vốn, đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết và công ty con theo quy định tại khoản 29, Điều 4, Luật Các tổ chức tín dụng và các loại cổ phiếu đã được niêm yết trên thị trường chứng khoán);

- TCTD đầu tư với mục đích hưởng lợi trong các trường hợp sau: (i) Ngân hàng là cổ đông sáng lập; hoặc (ii) Ngân hàng là đối tác chiến lược; hoặc (iii) Có khả năng chi phối nhất định vào quá trình lập, quyết định các chính sách tài chính và hoạt động của DN thông qua văn bản thỏa thuận cử nhân sự tham gia Hội đồng quản trị/Ban điều hành;

- Thời hạn nắm giữ, thu hồi hoặc thanh toán trên 1 năm.

Đối với các khoản cho vay, nếu như Thông tư 210/2009/TT-BTC chỉ quy định chung về khái niệm khoản cho vay và phải thu thì NHNN có rất nhiều các văn bản quy định cụ thể về việc phân loại các khoản cho vay theo nhiều tiêu thức như: phân loại theo thời hạn, theo đồng tiền cho vay, theo đối tượng khách hàng, theo mục đích cho vay, theo phương thức cho vay, theo chất lượng các khoản cho vay,...

Trong phạm vi bài viết này, tác giả sẽ đi sâu vào cách phân loại theo phương thức cho vay (hình thức cấp tín dụng): 

Các hình thức cấp tín dụng của NHTM được quy định chủ yếu tại Thông tư số 39/2016/TT-NHNN, ngày 30/12/2016 về quy định hoạt động cho vay của TCTD, chi nhánh ngân hàng nước ngoài đối với khách hàng và nhiều văn bản pháp quy về các hình thức cấp tín dụng khác. Theo quy định tại văn bản này, các phương thức cho vay bao gồm: cho vay từng lần, cho vay hợp vốn, cho vay lưu vụ, cho vay theo hạn mức, cho vay theo hạn mức cho vay dự phòng, cho vay theo hạn mức thấu chi trên tài khoản thanh toán,...

Ngoài các phương thức cho vay được thực hiện theo quy định của Thông tư số 39/2016/TT-NHNN, các NHTM còn thực hiện rất nhiều hoạt động khác có thể làm phát sinh các khoản vay và NHNN cũng đã có những quy định đối với các hoạt động này. Đó là:

+ Cho vay theo hình thức chiết khấu giấy tờ có giá

Giao dịch chiết khấu công cụ chuyển nhượng và giấy tờ có giá của các TCTD thực hiện theo các hướng dẫn tại Thông tư 21/2012/TT-NHNN, ngày 18/6/2012 về hoạt động mua bán có kỳ hạn giấy tờ có giá giữa các TCTD. Chi nhánh ngân hàng nước ngoài và Thông tư 04/2013/TT-NHNN ngày 1/3/2013 về hoạt động chiết khấu công cụ chuyển nhượng và giấy tờ có giá của TCTD, chi nhánh ngân hàng nước ngoài với khách hàng.

Trong đó, các TCTD và chi nhánh ngân hàng nước ngoài chỉ được thực hiện giao dịch mua, bán có kỳ hạn với nhau: là giao dịch mà một tổ chức tín dụng, chi nhánh ngân hàng nước ngoài mua và nhận quyền sở hữu giấy tờ có giá chưa đến hạn thanh toán (bên mua) từ một tổ chức tín dụng, chi nhánh ngân hàng nước ngoài khác (bên bán). Đồng thời, bên bán cam kết sẽ mua lại giấy tờ có giá đó sau một khoảng thời gian nhất định. Thời hạn mua, bán có kỳ hạn giấy tờ có giá giữa các tổ chức tín dụng, chi nhánh ngân hàng nước ngoài tối thiểu là 1 ngày và tối đa là dưới 1 năm. Hình thức này chính là hình thức mua và bán lại hay còn gọi là repo giấy tờ có giá.

Còn nếu TCTD và chi nhánh ngân hàng nước ngoài thực hiện chiết khấu công cụ chuyển nhượng, cũng như giấy tờ có giá với khách hàng thì ngoài hình thức mua, bán có kỳ hạn như giao dịch thực thiện giữa các TCTD và chi nhánh ngân hàng nước ngoài thì còn có hình thức mua và nhận quyền sở hữu công cụ chuyển nhượng, giấy tờ có giá khác chưa đến hạn thanh toán từ khách hàng (có thể kèm hoặc không kèm theo quyền truy đòi). Trong trường hợp có kèm theo quyền truy đòi, khách hàng phải có trách nhiệm hoàn trả đối với số tiền chiết khấu, lãi chiết khấu và các chi phí hợp pháp khác có liên quan đến hoạt động chiết khấu trong trường hợp TCTD, chi nhánh ngân hàng nước ngoài không nhận được đầy đủ số tiền được thanh toán từ người có trách nhiệm thanh toán công cụ chuyển nhượng, người phát hành giấy tờ có giá khác.

Theo Quyết định 497/2004/QĐ-NHNN về hệ thống tài khoản kế toán của các TCTD, việc mua bán có kỳ hạn và toàn bộ thời gian giấy tờ có giá theo cả 2 hình thức có truy đòi hay không đều được ghi nhận như một khoản cho vay đối với bên mua và đi vay đối với bên bán giấy tờ có giá với tài sản, đảm bảo là chính giấy tờ có giá đó.

+ Các nghiệp vụ bao thanh toán:

Theo Thông tư 02/2017/TT-NHNN, ngày 17 /5/2017 bao thanh toán được chia thành các loại:

Bao thanh toán bên bán hàng là việc đơn vị bao thanh toán mua lại có bảo lưu quyền truy đòi các khoản phải thu của khách hàng là bên bán hàng, thông qua việc ứng trước tiền để được nhận quyền và lợi ích hợp pháp liên quan đến khoản phải thu theo thỏa thuận.

Bao thanh toán bên mua hàng là việc đơn vị bao thanh toán mua lại có bảo lưu quyền truy đòi các khoản phải trả của khách hàng là bên mua hàng, thông qua việc ứng trước tiền thanh toán cho bên bán hàng và được khách hàng hoàn trả tiền ứng trước, lãi và phí theo thỏa thuận.

Bao thanh toán trong nước là việc bao thanh toán dựa trên hợp đồng mua, bán hàng hóa, cung ứng dịch vụ, trong đó bên bán hàng và bên mua hàng là người cư trú.

Bao thanh toán quốc tế là việc bao thanh toán dựa trên hợp đồng mua, bán hàng hóa, cung ứng dịch vụ giữa bên xuất khẩu và bên nhập khẩu, trong đó một bên là người cư trú, một bên là người không cư trú.

Hiện nay, Công văn số 1444/KTTC-CĐTH, hướng dẫn hạch toán kế toán nghiệp vụ bao thanh toán là một khoản cho vay, thực hiện ghi nhận lãi trên khoản ứng trước và phí trên cơ sở kế toán dồn tích. Đồng thời, theo quy định trong công văn này, việc trích lập các khoản dự phòng và phân loại nợ đối với nghiệp vụ bao thanh toán theo Thông tư 02/2013/TT-NHNN và phân biệt đối tượng thu nợ, giữa bao thanh toán truy đòi và miễn truy đòi.

+ Nghiệp vụ mua, bán nợ của các TCTD

Theo Thông tư 09/2015/TT-NHNN, mua, bán nợ là thỏa thuận bằng văn bản về việc chuyển giao quyền đòi nợ đối với khoản nợ phát sinh từ nghiệp vụ cho vay, khoản trả thay trong nghiệp vụ bảo lãnh. Theo đó, bên bán nợ chuyển giao quyền sở hữu khoản nợ cho bên mua nợ và nhận tiền thanh toán từ bên mua nợ.

Thông tư cũng quy định:

Bên bán nợ là TCTD, chi nhánh ngân hàng nước ngoài có khoản nợ được bán là khoản nợ phát sinh từ nghiệp vụ cho vay và khoản trả thay trong nghiệp vụ bảo lãnh theo hợp đồng cấp tín dụng đã ký của tổ chức tín dụng, chi nhánh ngân hàng nước ngoài, đang được theo dõi hạch toán nội bảng, ngoại bảng tại bảng cân đối kế toán hoặc đã xuất toán ra khỏi bảng cân đối kế toán của bên bán nợ có đủ điều kiện theo quy định.

Bên mua nợ là tổ chức, cá nhân, bao gồm tổ chức, cá nhân là người cư trú như tổ chức tín dụng, chi nhánh ngân hàng nước ngoài được NHNN chấp thuận hoạt động mua nợ; tổ chức kinh doanh dịch vụ mua, bán nợ (không phải tổ chức tín dụng, chi nhánh ngân hàng nước ngoài) đủ điều kiện kinh doanh dịch vụ mua, bán nợ theo quy định của pháp luật; tổ chức khác, cá nhân không kinh doanh dịch vụ mua, bán nợ và tổ chức, cá nhân là người không cư trú.

Với các quy định hiện hành tại Thông tư 09, các TCTD chỉ được mua bán các khoản nợ theo hình thức mua bán đứt, tức là sau khi mua (bán) thì sẽ không được bán (mua) lại chính khoản nợ đó nữa. Việc này được xem là một trong các biện pháp hạn chế việc các tổ chức có thể thực hiện các giao dịch bán (mua) mang tính hình thức khi bán hoặc mua một khoản nợ, nhưng sau đó lại thực hiện một giao dịch đảo ngược, nhằm đạt được một số các mục đích định trước ví dụ: để đạt được các hệ số về đảm bảo an toàn vốn, về hạn mức cho vay,… Nếu TCTD muốn mua lại khoản nợ đã bán thì phải quy định việc mua lại, trong chính hợp đồng bán. Khi đó, giao dịch sẽ mang bản chất của một giao dịch REPO.

2. Tồn tại về phân loại TSTC tại các NHTM Việt Nam

a. Phân loại nói chung TSTC tại các NHTM Việt Nam

Như đã phân tích, khung pháp lý về nhận diện TSTC tại các NHTM Việt Nam, có hai văn bản pháp lý cùng quy định về việc phân loại TSTC tại các NHTM Việt Nam là Thông tư 210/2019/TT-BTC và Công văn số 2601/2009/NHNN-TCKT.

Theo Thông tư 210/2009/TT-BTC, nếu loại trừ công cụ phòng ngừa rủi ro theo giới hạn phạm vi của nghiên cứu, TSTC sẽ được phân loại thành 4 nhóm sau: TSTC ghi nhận theo giá trị hợp lý thông qua báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh (bao gồm công cụ tài chính phái sinh), các khoản đầu tư giữ đến khi đáo hạn, các khoản cho vay và phải thu, tài sản sẵn sàng để bán.

Đối với các khoản đầu tư và kinh doanh chứng khoán, theo Công văn số 2601/2009/NHNN-TCKT, được chia thành 4 loại là chứng khoán kinh doanh, sẵn sàng để bán, nắm giữ đến khi đáo hạn và các khoản đầu tư dài hạn khác là các khoản đầu tư góp vốn ngoài các khoản đầu tư vào công ty con, vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, đầu tư vào công ty liên kết.

Như vậy, đã có sự khác biệt trong việc phân loại TSTC khi theo Thông tư số 210/2009/TT-BTC, các khoản đầu tư và kinh doanh chứng khoán được phân thành ba loại thì theo Công văn 2601/NHNN-TCKT sẽ được phân thành bốn loại. Ngoài ra, khái niệm về chứng khoán kinh doanh, sẵn sàng để bán, nắm giữ đến khi đáo hạn của công văn này không hoàn toàn đồng nhất với các khái niệm tương đương về TSTC ghi nhận theo giá trị hợp lý thông qua báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, các khoản đầu tư giữ đến khi đáo hạn, tài sản sẵn sàng để bán của Thông tư 210/2009/TT-BTC. Một số điểm khác biệt về khái niệm đối với việc phân loại chứng khoán đầu tư và kinh doanh có thể được kể đến như sau:

- Khái niệm về “TSTC ghi nhận theo giá trị hợp lý thông qua báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh” của Thông tư 210/2009/TT-BTC có phạm vi rộng hơn so với “Chứng khoán kinh doanh” của Công văn 2601/2009/NHNN-TCKT.

- Khái niệm về “Nắm giữ đến khi đáo hạn”: Nếu như ở Thông tư 210/2009/TT-BTC, “Nắm giữ đến khi đáo hạn” phải là các khoản không thoả mãn định nghĩa về các khoản “Cho vay và phải thu” (Là các TSTC phi phái sinh với các khoản thanh toán cố định hoặc có thể xác định và không được niêm yết trên thị trường). Vậy có thể hiểu, một trong các điều kiện để phân loại vào “Nắm giữ đến khi đáo hạn” là chứng khoán phải được niêm yết. Tuy nhiên, khái niệm về “Nắm giữ đến khi đáo hạn” của Công văn 2601 thì không đề cập đến vấn đề này.

-  “Khoản đầu tư sẵn sàng để bán” theo định nghĩa của Thông tư 210/2009/TT-BTC là các khoản không được phân loại vào một trong ba loại còn lại là các khoản cho vay và các khoản phải thu; Các khoản đầu tư giữ đến ngày đáo hạn; Các TSTC ghi nhận theo giá trị hợp lý thông qua Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Trong khi đó, theo Công văn 2601/2009/NHNN-TCKT, với chứng khoán vốn, chỉ những khoản đầu tư nào mà ngân hàng đầu tư không phải với mục đích kiểm soát, là cổ đông chiến lược hay cổ đông sáng lập thì mới được phân vào loại sẵn sàng để bán. Còn những khoản đầu tư nào mà ngân hàng là cổ đông sáng lập; Đối tác chiến lược; hoặc có khả năng chi phối nhất định vào quá trình lập, quyết định các chính sách tài chính và hoạt động thì phải được phân loại vào các khoản đầu tư dài hạn khác. Như vậy, khoản đầu tư sẵn sàng để bán theo phân loại của Thông tư 210/2009/TT-BTC đã được tách thành hai loại là sẵn sàng để bán và các khoản đầu tư dài hạn khác, theo phân loại của Công văn 2601/2009/NHNN-TCKT.

Chính vì khung pháp lý cho việc nhận diện và phân loại các TSTC hiện nay ở Việt Nam vẫn còn chưa thống nhất, từ đó có thể dẫn đến sự thiếu thống nhất trong việc nhận diện và phân loại TSTC trên thực tế, tại các NHTM. Mỗi ngân hàng có thể nhận diện và phân loại TSTC của mình theo hướng dẫn của một trong hai văn bản hoặc cũng có thể lai ghép giữa hai văn bản. Kết quả là, có thể tên gọi các khoản mục TSTC thì giống nhau nhưng nội dung bên trong thì có thể chưa thật sự đồng nhất. Điều này sẽ làm giảm khả năng so sánh thông tin về TSTC, tại các NHTM. 

b. Nhận diện và phân loại các TSTC phát sinh thông qua hình thức mua nợ, chiết khấu công cụ chuyển nhượng và giấy tờ có giá

Theo quy định hiện hành tại Thông tư 09/2015/TT-NHNN, các TCTD chỉ được mua bán các khoản nợ theo hình thức mua bán đứt, tức là sau khi mua (bán) thì sẽ không được bán (mua) lại chính khoản nợ đó nữa. Điều đó có nghĩa là, sau khi thực hiện giao dịch mua bán nợ, bên mua sẽ nắm quyền sở hữu đối với khoản nợ và khoản nợ trở thành TSTC của bên mua. Về nguyên tắc, việc phân loại TSTC vào mục nào phụ thuộc vào mô hình kinh doanh của bên mua đối với TSTC đó. Tuy nhiên, chế độ kế toán Việt Nam hiện hành chỉ hướng dẫn phân loại khoản nợ mua về là một khoản cho vay. Vì vậy, các NHTM cũng mặc nhiên chỉ định và ghi nhận nợ mua là một khoản cho vay, thay vì xem xét mô hình kinh doanh của ngân hàng đối với khoản nợ mua này để phân loại thành các loại khác nhau như: để thu các luồng thanh toán theo hợp đồng, để bán hay vừa thu tiền theo hợp đồng, vừa bán,... Điều đó là không phù hợp, vì khi ngân hàng mua một khoản nợ về thì có thể thu lợi từ khoản nợ mua theo nhiều cách khác nhau. Do đó, có thể phân loại khoản nợ mua này vào nhiều mục khác nhau tùy thuộc mô hình kinh doanh của ngân hàng áp dụng đối với khoản nợ mua đó.

Cách phân loại này xảy ra tương tự đối với giao dịch chiết khấu công cụ chuyển nhượng và giấy tờ có giá. Theo quy định hiện hành của Việt Nam tại Thông tư 21/2012/TT-NHNN về hoạt động mua bán có kỳ hạn giấy tờ có giá giữa các TCTD, chi nhánh ngân hàng nước ngoài và Thông tư 04/2013/TT-NHNN về hoạt động chiết khấu công cụ chuyển nhượng và giấy tờ có giá của TCTD, chi nhánh ngân hàng nước ngoài với khách hàng: các NHTM Việt Nam được phép: (i) Mua bán có kỳ hạn (hay chiết khấu có kỳ hạn) giấy tờ có giá với nhau và (ii) Mua bán có kỳ hạn, mua và nhận quyền sở hữu công cụ chuyển nhượng, giấy tờ có giá khác chưa đến hạn thanh toán từ khách hàng. Như vậy, với trường hợp mua và nhận quyền sở hữu công cụ chuyển nhượng và giấy tờ có giá từ khách hàng, công cụ chuyển nhượng và giấy tờ có giá trở thành TSTC của các NHTM kể từ ngày mua. Vì vậy, việc ghi nhận công cụ chuyển nhượng và giấy tờ có giá như thế nào phụ thuộc vào việc các NHTM phân loại công cụ chuyển nhượng và giấy tờ có giá vào đâu, chứ không phải nhất nhất chỉ được phân loại và ghi nhận công cụ chuyển nhượng và giấy tờ có giá là một khoản cho vay. Tuy nhiên, chế độ kế toán Việt Nam cũng lại chỉ hướng dẫn phân loại tất cả các trường hợp chiết khấu GTCG là cho vay, dưới hình thức chiết khấu. Việc phân loại như vậy chưa phản ánh đúng bản chất cũng như bao quát được hết các trường hợp, khi thực tế các NHTM có thể mua và nhận quyền sở hữu giấy tờ có giá để kinh doanh dưới nhiều mô hình khác nhau, giống như khoản nợ mua ở trên. 

Việc phân loại đúng khi ghi nhận ban đầu có ảnh hưởng rất lớn đến việc ghi nhận sau này đối với TSTC là nợ mua về cũng như các công cụ chuyển nhượng và giấy tờ có giá nhận chiết khấu, do đó cần phải quy định một cách toàn diện thay vì quy định cứng vào cho vay như hiện nay.

Từ các tồn tại nêu trên, trong nhận diện và phân loại TSTC tại các NHTM Việt Nam, đặt ra yêu cầu cấp thiết cần phải có các quy định thống nhất về kế toán TSTC, bao gồm vấn đề phân loại, cụ thể chính là chuẩn mực kế toán về công cụ tài chính. Việc ban hành và áp dụng chuẩn mực, sẽ tạo điều kiện áp dụng nhất quán các quy định nâng cao chất lượng cũng như tính so sánh được của thông tin tài chính, tại các ngân hàng.

 

Tài liệu tham khảo

 

1. Thông tư số 210/2019/TT-BTC, ngày 06/11/2019 của Bộ Tài chính về Hướng dẫn áp dụng Chuẩn mực Kế toán quốc tế về trình bày báo cáo tài chính và thuyết minh thông tin đối với công cụ tài chính.

2. Công văn số 2601/2009/NHNN-TCKT, ngày 14/04/2009 về Hướng dẫn rà soát phân loại và cơ sở trích lập dự phòng giảm giá các khoản đầu tư tài chính.

3. Thông tư số 39/2016/TT-NHNN, ngày 30 /12/2016 về Quy định hoạt động cho vay của TCTD, chi nhánh ngân hàng nước ngoài đối với khách hàng.

4. Thông tư 21/2012/TT-NHNN, ngày 18/06/2012 về hoạt động mua bán có kỳ hạn GTCG giữa các TCTD, chi nhánh ngân hàng nước ngoài.

5. Thông tư 04/2013/TT-NHNN, ngày 01/03/2013 về hoạt động chiết khấu công cụ chuyển nhượng và GTCG của TCTD, chi nhánh ngân hàng nước ngoài với khách hàng.

6. Quyết định 497/2004/QĐ-NHNN, Hệ thống tài khoản kế toán của các TCTD.

7. Thông tư số 09/2015/TT-NHNN, Quy định về hoạt động mua bán nợ của TCTD, chi nhánh ngân hàng nước ngoài.

8. Thông tư số 02/2017/TT-NHNN, ngày 17/05/2017, Quy định về hoạt động bao thanh toán của TCTD, chi nhánh ngân hàng nước ngoài.

 

Nguồn:Tạp chí Kế toán và Kiểm toán