Sự gia tăng gian lận trong báo cáo tài chính (BCTC) trong thời gian gần đây đã thúc đẩy việc tăng cường cải cách nội dung kế toán kiểm toán trên phạm vi toàn cầu. Sự kết hợp giữa kế toán, kiểm toán và các kỹ năng điều tra đã hình thành nên một nội dung mới trong kế toán, đó là kế toán điều tra. Kế toán điều tra là một lĩnh vực cụ thể trong kế toán thực tế, cung cấp các báo cáo xuất phát từ các yêu cầu pháp lý hoặc từ một tranh chấp về vấn đề tài chính có liên quan. Đây là một nội dung khá mới, do đó cần tập hợp các nghiên cứu và kinh nghiệm từ các doanh nghiệp (DN) để nghiên cứu và phổ biến các nội dung về lĩnh vực này. Bài báo này trình bày một số khái niệm về kế toán điều tra, tầm quan trọng và sự cần thiết phải nghiên cứu về nội dung này.

Mở đầu:

Gian lận trong công bố thông tin trên BCTC là một trong những chủ đề thời sự hiện nay, đặc biệt sau sự kiện hàng loạt các công ty hàng đầu trên thế giới bị phá sản vào đầu thế kỷ 21, có thể kể ra rất nhiều như: Lucent, Rite Aid, Waste Management, Micro Strategy, Raytheon, Sunbeam, Enron, Worldcom, Global Crossing, Adelphia, Qwest,... Nhà quản lý cao cấp gồm cả giám đốc điều hành, kế toán trưởng và công ty kiểm toán của những công ty này đều bị cho rằng đã tham gia vào việc chế biến số liệu đưa đến BCTC gian lận. Việc phát sinh gian lận trên BCTC ở những công ty có tầm vóc lớn đã làm phát sinh sự quan tâm ngày càng nhiều về tính trung thực, hợp lý của BCTC cũng như những lo ngại về chất lượng công việc kiểm toán, kế toán. Trong bối cảnh đó, khái niệm kế toán điều tra được đưa ra nhằm kết nối các ngành kế toán, kiểm toán và các cơ quan pháp luật nhằm mục đích phát hiện và ngăn ngừa gian lận trong kế toán. Bài báo này sẽ trình bày khái quát một số nội dung về kế toán điều tra và sự cần thiết phải nghiên cứu về kế toán điều tra tại Việt Nam.

Nội dung

Khái niệm về kế toán điều tra

Về lịch sử phát triển, kế toán điều tra tồn tại rất lâu mặc dù trước đó không được gọi là kế toán điều tra và không có tài liệu nào ghi nhận. Khái niệm kế toán điều tra (Forensic Accouting) lần đầu tiên xuất hiện vào năm 1946 trong một bài báo của Maurice E. Peloubet. Theo Peloubet (1946), kế toán điều tra bao gồm điều tra thu thập bằng chứng về gian lận, xác định thiệt hại do gian lận gây ra, cuối cùng là giải trình kết quả tại tòa án.

Dịch vụ kế toán điều tra xuất hiện ở các nước phát triển trong những năm 1980, để đáp ứng nhu cầu phát triển của nền kinh tế thị trường và hoàn thiện hệ thống pháp luật. Từ đó, các công trình nghiên cứu ngày càng nhiều và các tác giả cũng đề cập đến khái niệm về kế toán điều tra.

Bolgna and Linquist (1995) kế toán điều tra là công việc kết hợp kĩ năng của kế toán, kiểm toán và điều tra để giải quyết các vấn đề tài chính còn tồn tại dựa trên các bằng chứng. Theo đó, mục tiêu của kế toán điều tra là phát hiện và phân tích các giao dịch có sai sót, gian lận để làm rõ động cơ thật sự của thủ phạm bằng cách phương pháp khác nhau.

Theo Apostolou, Hassell, và Webber (2000) kế toán điều tra là sự kết hợp chuyên môn kế toán, kiểm toán và các kỹ năng điều tra để hỗ trợ các vấn đề pháp lý. Đây là một lĩnh vực chuyên ngành kế toán nhằm cam kết xác định kết quả các vụ tranh chấp, kiện tụng thực tế hoặc dự kiến. Kế toán điều tra có thể, do đó, được xem như là một lĩnh vực của kế toán, kết hợp với mục đích pháp lý và cung cấp mức độ đảm bảo cao nhất.

Theo Hopwood, (2008) kế toán điều tra là việc vận dụng kĩ năng điều tra và phân tích để giải quyết các vấn đề tài chính theo yêu cầu của tòa án, kế toán điều tra là dịch vụ kết hợp công việc của kế toán viên, kiểm toán viên truyền thống và đại diện ủy quyền trước pháp luật.

Arokiasamy và Cristal -Lee, 2009; Dhar và Sarkar, 2010, kế toán điều tra sử dụng các kĩ thuật và quy trình kiểm toán và kĩ năng kế toán để phân tích và giải quyết các vấn đề liên quan đến pháp lý, cần được điều tra một cách toàn diện.

Howard và Sheetz, (2006); Stanbury và Paley -Menzies( 2010), kế toán điều tra là công việc thu thập, phân tích một vấn đề tài chính cần được điều tra một cách rõ ràng, súc tích dựa trên các bằng chứng để cung cấp cho tòa án hoặc cơ quan đại diện pháp luật.

Theo Xianghua Hao (2010), kế toán điều tra thường do một bên thứ ba độc lập thực hiện, thông qua các thủ tục và phương pháp nhất định để khảo sát, tính toán, phân tích và quản lý các chỉ tiêu tài chính, tổn thất kinh tế, hoặc các vấn đề pháp lý trong việc quản lý các xung đột lợi ích kinh tế và lập các báo cáo kế toán điều tra, cung cấp các tài liệu tham khảo cho tòa án hoặc cơ quan trọng tài hoặc cơ quan quản lý, xác nhận trách nhiệm pháp lý, hoặc cung cấp dịch vụ tư vấn quản lý. Kế toán điều tra xuất hiện do sự phát triển của môi trường kinh tế, sự phát triển của nghề nghiệp.

ủy ban Dịch vụ Điều tra và Hỗ trợ pháp lý Mỹ AICPA (The AICPA Forensic and Litigation Services Committee - FLS), ngày 15/7/2004, AICPA đã phát hành bản ghi nhớ thỏa thuận “Dịch vụ điều tra, kiểm toán và quản trị DN: kết nối khoảng cách” nhằm mô tả về dịch vụ kế toán điều tra và các tiêu chuẩn trở thành kế toán điều tra viên. Theo đó, kế toán điều tra là công việc ứng dụng các nguyên tắc, lý thuyết và quy định kế toán để phân tích một vấn đề cần được điều tra theo yêu cầu của pháp luật.

Như vậy, có thể thấy kế toán điều tra là sự kết hợp của kế toán, kiểm toán và các kĩ năng điều tra để đưa ra kết luận về một vấn đề tài chính cần được giải quyết.

Vai trò của kế toán điều tra

Kế toán điều tra bao gồm hai chức năng chính là: Hỗ trợ pháp lý (Litigation Support) và điều tra kế toán (Investigative Accounting). Hỗ trợ pháp lý (Litigation Support): Là sự hỗ trợ chuyên môn kế toán trong các vấn đề liên quan đến pháp lý. Nó chủ yếu liên quan đến việc định lượng giá trị thiệt hại. Điều tra kế toán (Investigative Accounting): Là việc tìm kiếm bằng chứng xác định thủ phạm như điều tra biển thủ tài sản của nhân viên, hoặc tìm kiếm bằng chứng làm cơ sở bồi thường thiệt hại như bồi thường bảo hiểm, bồi thường tai nạn lao động,…

Nhiệm vụ của kế toán điều tra

Kế toán điều tra là dịch vụ được thực hiện theo yêu cầu từ khách hàng. Khách hàng của kế toán điều tra có thể là các cá nhân, DN hoặc các cơ quan pháp luật. Kế toán điều tra được sử dụng trong các trường hợp như đo lường thiệt hại kinh tế của các tổ chức trong trường hợp tái cơ cấu, xảy ra tranh chấp hay kiện tụng, định giá tài sản, đo lường thiệt hại của các cá nhân trong các trường hợp tranh chấp như ly hôn, bảo hiểm, … và điều tra thủ phạm theo yêu cầu của tòa án. Tùy theo yêu cầu của khách hàng, kế toán điều tra sẽ thực hiện các nhiệm vụ khác nhau. Nhìn chung, kế toán điều tra thực hiện các nhiệm vụ sau:

+ Thực hiện điều tra về vấn đề kế toán theo yêu cầu của khách hàng, phục vụ cho việc giải quyết các tranh chấp của cá nhân, tổ chức hay hỗ trợ pháp lý trước tòa. Điều tra được thực hiện thông qua việc lập kế hoạch điều tra, tổ chức điều tra và đưa ra báo cáo điều tra dựa trên các bằng chứng thu thập được.

+ Phân tích dữ liệu điều tra, hỗ trợ xử lý hậu quả, tư vấn điều chỉnh các vấn đề về kế toán trong phạm vi của mình.

+ Nhận diện, dự đoán các rủi ro, gian lận có thể xảy ra và tư vấn hỗ trợ cách phòng ngừa rủi ro, gian lận đó.

Quy trình làm việc trong kế toán điều tra

Theo Zysman (2004), Godwind (2015), kế toán điều tra hoạt động theo quy trình gồm các bước như sau:

1. Gặp khách hàng: Nắm rõ các thông tin chính xác về khách hàng, xác định các vấn đề cần điều tra và các bên có liên quan.

2. Đưa ra các thỏa thuận: Đưa ra các điều khoản rõ ràng trước khi tiến hành hoạt động về các thông tin như phạm vi của dịch vụ kế toán điều tra, khoảng thời gian cần tiến hành điều tra, các nội dung cần điều tra, mục đích điều tra đồng thời thỏa thuận về chi phí thực hiện dịch vụ kế toán điều tra,…

3. Điều tra ban đầu: Thực hiện điều tra thu thập thông tin ban đầu liên quan đến cuộc điều tra. Thu thập thông tin từ các bằng chứng có sẵn và thông tin từ các cuộc điều tra khác đã hoàn thành có liên quan nếu có. Báo cáo điều tra ban đầu cần chỉ rõ các thông tin còn thiếu, cần bổ sung, chỉ rõ các nghi ngờ và rủi ro có liên quan.

4. Xây dựng kế hoạch: Lập kế hoạch cụ thể để tiến hành điều tra, chỉ rõ phạm vi điều tra, mục đích và phương pháp tiến hành điều tra.

5. Tìm kiếm các bằng chứng có liên quan: Dựa vào kĩ năng kế toán, kiểm toán và điều tra để tiến hành tìm kiếm, phát hiện các bằng chứng là các chứng từ, sổ sách, nhân chứng, … về vấn đề cần điều tra.

6. Phân tích dữ liệu: Tùy vào mục đích, nội dung từng cuộc điều tra để tiến hàng các nội dung phân tích, có thể bao gồm đo lường thiệt hại kinh tế, thống kê số lượng các giao dịch, đo lường giá trị hiện tại, phân tích hồi quy tuyến tính,…

7. Lập báo cáo: Trình bày và phân tích tất cả các thông tin liên quan đến vấn đề cần điều tra, các nghi ngờ và rủi ro có liên quan. Báo cáo cũng cần chỉ ra ý kiến của kế toán viên điều tra về việc thông tin cho điều tra đã đủ hay cần bổ sung thêm, có cần tiếp tục điều tra hay không thể tiến hành thêm do các lý do khách quan và chủ quan nếu có.

Sự cần thiết phải nghiên cứu về kế toán điều tra tại Việt Nam

Thứ nhất, cần phát triển kế toán điều tra để tăng cường phát hiện và kiến nghị xử lý gian lận trong kế toán. Cùng với sự phát triển của kinh tế thị trường, gian lận trong công tác hạch toán và lập báo cáo kế toán nhằm trục lợi cho các cá nhân, tổ chức ngày càng gia tăng. Mặt khác, nội dung nghiệp vụ kế toán ngày càng phức tạp, do đó việc rà soát, tìm kiếm và phân tích các hành vi vi phạm đòi hỏi người thực hiện phải có am hiểu về kế toán, kiểm toán đồng thời biết vận dụng các phương pháp, kĩ thuật điều tra.  Xét từ khía cạnh kiểm toán BCTC, kiểm toán nhấn mạnh việc đảm bảo BCTC phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu, do đó tập trung thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán trong phạm vi và nội dung vừa đủ để phát hiện các sai sót trọng yếu trong BCTC (không quan tâm đến bản chất, nguồn gốc của sai sót). Mặt khác, kế toán điều tra tổ chức điều tra theo yêu cầu của khách hàng, tập trung giải quyết vấn đề cụ thể dựa trên các bằng chứng, tìm hiểu ai, cái gì, khi nào, ở đâu, cách thức cũng như động cơ sai sót, gian lận xảy ra hay có thể xảy ra, từ đó tư vấn cách khắc phục và ngăn chặn các hành vi tương tự diễn ra. Kế toán điều tra là sự kết nối giữa kế toán, kiểm toán và điều tra, kết hợp các lý luận, phương pháp và kĩ thuật của cả ba lĩnh vực, là công cụ hữu hiệu để điều tra gian lận trong kế toán.

Thứ hai, cần nghiên cứu và phát triển kế toán điều tra để hoàn thiện và đa dạng hóa các chuyên ngành kế toán. Kế toán điều tra đã và đang được nghiên cứu và tổ chức vận dụng tại nhiều quốc gia. Các quốc gia như Canada, Hoa Kỳ, úc… đã thừa nhận kế toán điều tra là một nghề nghiệp, xây dựng và ban hành các quy định cụ thể về nội dung kế toán điều tra cũng như các tiêu chuẩn hành nghề của kế toán viên điều tra. Môn học về kế toán điều tra cũng được đưa vào chương trình đào tạo tại các trường đại học và các tổ chức nghề nghiệp kế toán kiểm toán quốc tế.  Mặt khác, theo Chiến lược kế toán, kiểm toán đến năm 2020, tầm nhìn 2030 được Chính phủ phê duyệt, theo Quyết định số 480/QĐ-TTG, ngày 18/03/2013, đã chỉ rõ Việt Nam sẽ phát triển mạnh mẽ thị trường dịch vụ kế toán, kiểm toán, tăng nhanh số lượng DN dịch vụ kế toán - kiểm toán và số lượng kiểm toán viên, kế toán viên hành nghề; Mở rộng thị trường dịch vụ kế toán - kiểm toán trong và ngoài nước; Nâng cao chất lượng dịch vụ kế toán - kiểm toán; Đa dạng hóa các sản phẩm dịch vụ kế toán - kiểm toán đáp ứng yêu cầu quản lý của nền kinh tế quốc dân. Do dó, kế toán điều tra, với tư cách là một phân nhánh của kế toán, cần được đưa vào nghiên cứu, xem xét định hướng để tổ chức vận dụng trong bối cảnh Việt Nam.

Thứ ba, thông tin về kế toán điều tra tại Việt Nam còn rất ít. Khái niệm kế toán điều tra không được đề cập trong các văn bản về kế toán, kiểm toán. Số lượng các công trình nghiên cứu, các bài báo về chủ đề này cũng rất nhỏ: có duy nhất một đề tài thạc sĩ về đề tài này đã được công bố, chưa có giáo trình chuyên ngành nào đề cập cụ thể đến kế toán điều tra. Đây là một khoảng trống trong nghiên cứu của kế toán. Do đó, cần phải dành nhiều sự quan tâm cho nghiên cứu về kế toán điều tra, đáp ứng nhu cầu xã hội về ngành nghề kế toán, kiểm toán.

Kết luận

Tác giả đã trình bày khái quát về khái niệm, vai trò và quy trình hoạt động của kế toán điều tra. Kế toán điều tra là sự kết hợp giữa kế toán, kiểm toán và các phương pháp điều tra nhằm giải quyết một vấn đề tài chính cụ thể trong phạm vi kế toán, nội dung của kế toán điều tra nhằm cung cấp dịch vụ điều tra kế toán hoặc hỗ trợ pháp lý trước tòa. Xuất phát từ vai trò quan trọng và nhu cầu từ thị trường cũng như nhu cầu trong nghiên cứu, cần thiết phải đẩy mạnh các nghiên cứu nhằm xem xét, định hướng việc phát triển và vận dụng kế toán điều tra trong bối cảnh Việt Nam./.

Tài liệu tham khảo

 

1. Nguyễn Đình Hựu, 2005. Cơ sở lý luận và thực tiễn áp dụng kiểm toán điều tra trong điều kiện hiện nay của Kiểm toán Nhà nước (KTNN). Đề tài nghiên cứu khoa học cấp Bộ. KTNN, 2005.

2. Nguyễn Thị Hải Vân, 2015, Luận văn Thạc sĩ: Định hướng phát triển kế toán điều tra tại Việt Nam, Đại học Kinh tế Tp. Hồ Chí Minh.

3. Trần Khánh Lâm, 2011. Luận văn Tiến sĩ: Xây dựng cơ chế kiểm soát chất lượng cho hoạt động kiểm toán độc lập tại Việt Nam. Đại học Kinh tế Tp. Hồ Chí Minh. 

4. AICPA (2009). Characteristics and Skills of the Forensic Accountant. [pdf]. <http://www.aicpa.org/InterestAreas/ForensicAndValuation/Resources/PractAidsG uidance/DownloadableDocuments/ForensicAccountingResearchWhitePaper.pdf>

5. Apostolou, Hassell, and S.A. Webber (2000):  “Forensic  Expert Classification of Management Fraud Risk Factors,” Journal of Forensic Accounting, Vol. I, 181-192.

6. Association of Certified Fraud Examiners (ACFE) (2014). Report to the Nations on Occupational Fraud and Abuse: 2014 Global Fraud Study. [pdf]. <http://www.acfe.com/rttn/docs/2014-report-to-nations.pdf>.

7. Arokiasamy, L., & Cristal-Lee.S. (2009). Forensic accounting: Public acceptance towards occurrence of fraud detection. International Journal of Business and Management.Pp.145-160

8. Crumbley, L.D. (2001). Forensic Accounting Older Than You Think.Journal of Forensic Accounting; Vol. 2; RT. Edwards.

9. Efiong (2012). Forensic Accounting Education: An Exploration of Level of Awareness in Developing Economies - Nigeria as a Case Study. International Journal of Business and Management, Vol. 7, No. 4; February 2012.

10. Grippo, F.I and Ibex, IW. (2003). "Introduction to Forensic Accounting". The National Public Accountant; Washington.

11. Godwin Enmauel (2015), Approach to Forensic Accounting and Forensic Audit, SSKN journal, January 2015.

12. Fraud Forensic Audit Approach:http://www.cpajerseycitynj.com/forensic-audit-approach.html

13. Okoye & Akenbor (2009). Forensic Accounting in Developing Economics: Problems and Prospects. The University: Advanced Research Journal ISSN: 1119 - 8125, Issue 1, July - Sept 2009.

14. Ozkul, F.U. and Pamukcu, A. (2012), “Fraud Detection and Forensic Accounting,” Emerging Fraud, Springer-Verlag Berlin Heidelberg, Volume 35, pp. 19-41.

15. Xianghua Hao (2010). Analysis of the Necessity to Develop the Forensic Accounting in China. International Journal of Business and Management Vol. 5, No. 5; May 2010.

Theo Tạp chí Kế toán và Kiểm toán của Hội Kế toán và Kiểm toán Việt Nam (VAA) Ths.Trần Ngọc Diệp * Đại học Duy Tân