Kế toán giảm trừ doanh thu theo Chuẩn mực kế toán VN và Chế độ kế toán hiện hành của VN

Trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh, các doanh nghiệp (DN) luôn luôn quan tâm đến kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh, hay nói cách khác là các DN luôn quan tâm tìm kiếm lợi nhuận. Mà chúng ta biết lợi nhuận bằng doanh thu trừ đi chi phí. Vậy doanh thu của DN được hiểu như thế nào?

1. Theo chuẩn mực số 14

“Doanh thu là tổng các lợi ích kinh tế mà DN thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ hoạt động sản xuất kinh doanh thông thường của DN, làm tăng vốn chủ sở hữu của DN”.

Doanh thu được ghi nhận tại thời điểm giao dịch phát sinh, khi chắc chắn thu được lợi ích kinh tế, được xác định theo giá trị hợp lý của các khoản được quyền nhận, không phân biệt đã thu tiền hay sẽ thu được tiền.

Doanh thu phát sinh từ giao dịch được xác định bởi thoản thuận giữa DN với bên mua hoặc bên sử dụng tài sản. Nó được xác định bằng:

Doanh thu = Giá trị hợp lý của các khoản thu được (sẽ thu được) - Các khoản: Chiết khấu thương mại, chiết khấu thanh toán, giảm giá hàng bán, giá trị hàng bán bị trả lại

Theo đó ta gọi là doanh thu (hay còn gọi là doanh thu thực hiện).

Trong đó: Chiết khấu thương mại là khoản DN bán giảm giá niêm yết cho khách hàng mua với khối lượng lớn.

Giảm giá hàng bán: Là khoản giảm trừ cho người mua do hàng hóa kém phẩm chất, sai quy cách hoặc lạc hậu với thị hiếu.

Giá trị hàng bán bị trả lại: Là giá trị khối lượng hàng đã xác định là tiêu thụ bị khách hàng trả lại và từ chối thanh toán.

Chiết khấu thanh toán: Là khoản tiền người bán giảm trừ cho người mua, do người mua thanh toán tiền mua hàng trước theo hợp đồng.

Riêng đối với “Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ” được quy định rất rõ:

Để phản ánh tổng doanh thu bán hàng trong kỳ, kế toán sử dụng TK 511

Quy định hạch toán TK 511

TK 511 chỉ phản ánh doanh thu của khối lượng sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ của khối lượng sản phẩm, hàng hóa dịch vụ đã cung cấp, được xác định là tiêu thụ trong kỳ, không phân biệt là doanh thu chưa thu tiền hay đã thu được tiền.

Đối với hàng hóa thuộc diện chịu thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ. Doanh thu bán hàng là giá bán chưa có thuế.

Đối với hàng hóa thuộc diện chịu thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp: hoặc không chịu thuế thì doanh thu bán hàng là tổng giá thanh toán.

Đối với hàng hóa thuộc diện chịu thế tiêu thụ đặc biệt (TTĐB) hoặc thuế xuất nhập khẩu (XNK) thì doanh thu bán hàng là tổng giá thanh toán (bao gồm cả thuế TTĐB và thuế XNK).

Với những DN nhận gia công vật tư, hàng hóa thì doanh thu chỉ phản ánh trên số tiền gia công thực tế được hưởng, không bao gồm giá trị vật tư hàng hóa nhận gia công.

Với hàng hóa nhận đại lý, ký gửi thì phản ánh phần hoa hồng trên số hàng bán mà DN được hưởng.

Những sản phẩm, hàng hóa bị trả lại hoặc giảm giá hàng bán thì được phản ánh riêng biệt.

Với trường hợp trong kỳ DN đã viết hóa đơn, đã thu tiền hàng nhưng cuối kỳ vẫn chưa giao được hàng cho người mua thì không được coi là tiêu thụ, không được hạch toán vào TK 511, mà hạch toán vào bên Có của TK 131, khi giao hàng mới hạch toán vào 511.

Đối với trường hợp nhận trước tiền cho thuê tài sản của nhiều năm thì doanh thu tính bằng trung bình các năm.

Đối với DN cung cấp hàng theo yêu cầu của Nhà nước, được Nhà nước trợ cấp giá thì doanh thu trợ cấp giá là số tiền được Nhà nước chính thức thông báo và được phản ánh trên tài khoản (TK) 5114 “Doanh thu trợ cấp giá”.

Những trường hợp không hạch toán vào TK 511

Hàng hóa, thành phẩm xuất gia công chế biến. Sản phẩm, bán thành phẩm xuất tiêu thụ nội bộ. Số tiền nhượng bán, thanh lý tài sản cố định. Hàng bán chưa được người mua chấp nhận thanh toán.

Đối với Doanh thu bán hàng quy định:

 “Khi xác định khoản thu là không chắc chắn thu được (Nợ phải thu khó đòi) thì phải lập dự phòng “Nợ phải thu khó đòi” mà không được ghi giảm doanh thu.

Đối với Doanh thu cung cấp dịch vụ quy định:

 “Khi không thể thu hồi được khoản phải thu đã ghi nhận thì hạch toán vào chi phí mà không được ghi giảm doanh thu.

Như vậy, theo chuẩn mực số 14 thì các khoản giảm trừ doanh thu bao gồm 04 khoản sau: Chiết khấu thương mại. Chiết khấu thanh toán. Giảm giá hàng bán. Trị giá hàng bán bị trả lại.

2. Các khoản giảm trừ doanh thu trong QĐ 15/2006

Theo QĐ 15/2006 ban hành ngày 20/03/2006 của Bộ trưởng Bộ Tài chính thì đây là chế độ kế toán DN được xác định trên cơ sở áp dụng đầy đủ 24 chuẩn mực kế toán. Do đó, phạm vi áp dụng đối với các khoản làm giảm trừ doanh thu ở đây có áp dụng chuẩn mực số 14.

Theo QĐ 15/2006 thì doanh thu phải được xác định như chuẩn mực số 14 “ Doanh thu là tổng các lợi ích kinh tế mà DN thu được trong kỳ hạch toán, phát sinh từ hoạt động SXKD thông thường của DN”

Các khoản giảm trừ doanh thu như: Chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại, doanh thu hàng bán bị trả lại, thuế GTGT phải nộp theo phương pháp trực tiếp, thuế xuất khẩu, thuế tiêu thụ đặc biệt … các khoản giảm trừ doanh thu sử dụng các TK sau: TK 521, TK 531, TK 532. Đây là cơ sở để tính doanh thu thuần.

Hay:

Doanh thu thuần bán hàng và cung cấp dịch vụ = Tổng doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ - Các khoản Chiết khấu thương mại, chiết khấu thanh toán, giảm giá hàng bán, giá trị hàng bán bị trả lại

Trong đó:

Chiết khấu thương mại:

Chiết khấu thương mại là số tiền giảm giá, bớt giá cho người mua hàng với khối lượng lớn theo thỏa thuận về chiết khấu thương mại đã ghi trên hợp đồng kinh tế mua bán.

Sử dụng TK 521 để theo dõi, phản ánh Chiết khấu thương mại. Các  nghiệp vụ kinh tế phát sinh Chiết khấu thương mại được hạch toán vào bên Nợ của TK 521, còn bên Có của TK 521 kết chuyển toàn bộ chiết khấu thương mại sang TK511 “Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ” để giảm trừ doanh thu.

Các khoản giảm trừ này được thực hiện trong kỳ theo đúng chính sách Chiết khấu thương mại của DN đã quy định.

Vậy khi nào thì ta hạch toán vào TK 521, khi nào không được hạch toán vào TK này?

Khi người mua hàng mua nhiều lần mới đạt được mức hưởng chiết khấu thì khoản chiết khấu này được ghi giảm trừ doanh thu vào giá bán ghi trên hóa đơn GTGT. Trường hợp số tiền chiết khấu thương mại lớn hơn số tiền mua hàng lần cuối cùng thì DN phải chi chiết khấu thương mại cho người mua, chiết khấu thương mại này được hạch toán vào TK 521.

Trường hợp người mua hàng mua với khối lượng lớn được hưởng chiết khấu thương mại, giá phản ánh trên hóa đơn là giá đã giảm trừ chiết khấu thương mại hì khoản này không được hạch toán vào TK 521.

Doanh thu hàng bán bị trả lại:

Theo thông tư 120/2003/BTC ngày 12/12/2003 quy định:

 “Trường hợp người bán đã xuất hóa đơn, người mua đã nhận hàng nhưng sau đó người mua phát hiện hàng hóa không đúng quy cách, chất lượng phải trả lại toàn bộ hàng hóa, hoặc một phần hàng hóa. Khi xuất hàng trả lại cho người bán, bên mua phải lập hóa đơn ghi rõ hàng hóa trả lại người bán do không đúng quy cách, chất lượng, tiền thuế GTGT. Hóa đơn này là căn cứ để bên bán, bên mua điều chỉnh số mua, bán, số thuế GTGT đã kê khai.

Để phản ánh doanh thu hàng bán bị trả lại, kế toán sử dụng TK 531 - Hàng bán bị trả lại. Khi phát sinh doanh thu hàng bán bị trả lại, kế toán hạch toán vào bên Nợ của TK531, Bên Có của TK 531 kết chuyển Doanh thu của hàng bán bị trả lại làm giảm doanh thu thuần.

Kế toán các khoản giảm giá hàng bán:

Giảm giá hàng bán là khoản tiền giảm trừ cho người mua do hàng bán bị kém chất lượng, không đúng quy cách hoặc không đúng thời hạn... đã ghi trong hợp đồng.

Trường hợp đơn vị đã xuất bán hàng  hóa, dịch vụ và lập hóa đơn thì bên bán và bên mua phải lập biên bản hoặc có thỏa thuận bằng văn bản ghi rõ số lượng, mức giá giảm theo hóa đơn bán hàng (số, ký hiệu, ngày, tháng của hóa đơn, thời gian), lý do giảm giá. Đồng thời, bên bán và bên mua kê khai, điều chỉnh doanh số mua, bán, thuế đầu ra, đầu vào.

Để phản ánh giảm giá hàng bán, kế toán sử dụng TK532 “Giảm giá hàng bán”. Khi phát sinh các khoản giảm giá đã chấp thuận cho người mua, kế toán ghi bên Nợ TK532, Bên Có TK532 dùng kết chuyển toàn bộ số tiền giảm giá hàng bán sang TK 511 để xác định doanh thu thuần. TK 532 không có số dư.

Ngoài ra, theo QĐ 15/ 2006 thì Thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp, thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế xuất khẩu cũng là khoản giảm trừ doanh thu.

3. Các khoản giảm trừ doanh thu theo TT200 /2014

Theo thông tư 200 ban hành ngày 22/12/2014 thì các khoản giảm trừ doanh thu được gộp chung vào TK TK 521, sau đó chi tiết thành các TK cấp 2.

TK 521 dùng để phản ánh các TK được điều chỉnh giảm trừ doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ phát sinh trong kỳ gồm: Chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại. TK này không dùng phản ánh các khoản thuế được giảm trừ doanh thu như: thuế GTGT đầu ra phải nộp tính theo phương pháp trực tiếp...

Việc điều chỉnh giảm doanh thu được thực hiện như sau:

- Khoản chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại phát sinh cùng kỳ tiêu thụ sản phẩm, hàng hóa dịch vụ được điều chỉnh giảm trừ doanh thu của kỳ phát sinh.

- Trường hợp sản phẩm, hàng hóa dịch vụ đã tiêu thụ từ các kỳ trước, đến kỳ sau mới phát sinh chiết khấu thương  mại, giảm giá hàng bán hoặc hàng bán bị trả lại  thì DN được ghi giảm doanh thu theo nguyên tắc:

Nếu các khoản giảm trừ doanh thu phát sinh trước thời điểm phát hành Báo cáo tài chính, kế toán phải coi đây là một sự kiện cần điều chỉnh, phát sinh sau ngày lập Bảng cân đối kế toán và ghi giảm doanh thu trên Báo cáo tài chính của kỳ lập báo cáo tài chính (Kỳ trước).

Nếu các khoản giảm trừ doanh thu phát sinh sau thời điểm phát hành Báo cáo tài chính thì DN ghi giảm doanh thu của kỳ phát sinh (kỳ sau).

Để phản ánh các khoản giảm trừ doanh thu theo TT200 /2015, kế toán sử dụng TK521 - “Các khoản giảm trừ doanh thu”.

TK 521 có kế cấu như sau:

Bên Nợ:  Phản ánh số chiết khấu thương mại đã chấp nhận thanh toán cho khách hàng. Số giảm giá hàng bán đã chập thuận cho người mua hàng. Doanh thu của hàng bán bị trả lại, đã trả lại tiền cho người mua hoặc tính trừ vào khoản phải thu khách hàng về số lượng sản phẩm hàng hóa đã bán.

Bên Có: Cuối kỳ kết chuyển toàn bộ số chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại sang TK 511 “doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ” để xác định doanh thu của kỳ báo cáo.

Số dư: - TK521 không có số dư.

TK 521 có 3 TK cấp 2:

+ TK 5211: Chiết khấu thương mại

+ TK 5212: Hàng bán bị trả lại.

+ TK 5213: Giả giá hàng bán.

Chiết khấu thương mại - TK 5211.

TK 5211 dùng để phản ánh khoản chiết khấu thương mại do người mua hàng mua với khối lượng lớn nhưng chưa được phản ánh trên hóa đơn khi bán sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ trong kỳ.

Chiết khấu phải trả là khoản DN giảm giá niêm yết cho khách hàng mua hàng với khối lượng lớn, bên bán thực hiện kế toán CKTM theo nguyên tắc:

- Trường hợp 1: Khoản chiết khấu thương mại đã được ghi trong hóa đơn GTGT hoặc hóa đơn bán hàng (giá bán phản ánh trên hóa đơn là giá đã trừ chiết khấu thương mại) thì DN bán hàng không sử dụng TK này, DN phản ánh theo giá bán đã trừ chiết khấu thương mại (doanh thu thuần).

- Trường hợp 2: Sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ đã tiêu thụ từ các kỳ trước, đến kỳ sau mới phát sinh chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán hoặc hàng bán bị trả lại thì DN được ghi giảm doanh thu theo nguyên tắc:

Nếu sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ đã tiêu thụ từ các kỳ trước, đến kỳ sau phải giảm giá, phải chiết khấu thương mại, bị trả lại nhưng phát sinh trước thời điểm phát hành Báo cáo tài chính, kế toán phải coi đây là một sự kiện cần điều chỉnh phát sinh sau ngày lập Bảng cân đối kế toán và ghi giảm doanh thu, trên Báo cáo tài chính của kỳ lập báo cáo (kỳ trước).

Trường hợp sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ phải giảm giá, phải chiết khấu thương mại, bị trả lại sau thời điểm phát hành Báo cáo tài chính thì DN ghi giảm doanh thu của kỳ phát sinh (kỳ sau).

Số chiết khấu thương mại người mua được hưởng lớn hơn số tiền bán hàng được ghi trên hoá đơn lần cuối cùng. Trường hợp này có thể phát sinh do người mua hàng nhiều lần mới đạt được lượng hàng mua được hưởng chiết khấu và khoản chiết khấu thương mại chỉ được xác định trong lần mua cuối cùng;

Các nhà sản xuất cuối kỳ mới xác định được số lượng hàng mà nhà phân phối (như các siêu thị) đã tiêu thụ và từ đó mới có căn cứ để xác định được số chiết khấu thương mại phải trả dựa trên doanh số bán hoặc số lượng sản phẩm đã tiêu thụ.

Hàng bán bị trả lại - TK 5212.

TK 5212 dùng để phản ánh doanh thu của sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ bị người mua trả lại trong kỳ.

Đối với hàng bán bị trả lại, TK này phản ánh giá trị của số sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ bị khách hàng trả lại do các nguyên nhân: do sản phẩm, hàng hoá kém, mất phẩm chất hay không đúng quy cách theo quy định trong hợp đồng kinh tế.

Bên bán hàng thực hiện kế toán giảm giá hàng bán theo những nguyên tắc sau:

Trường hợp trong hóa đơn GTGT hoặc hóa đơn bán hàng đã thể hiện khoản giảm giá hàng bán cho người mua là khoản giảm trừ vào số tiền người mua phải thanh toán (giá bán phản ánh trên hoá đơn là giá đã giảm) thì DN (bên bán hàng) không sử dụng TK này, doanh thu bán hàng phản ánh theo giá đã giảm (doanh thu thuần).

Chỉ phản ánh vào TK này các khoản giảm trừ do việc chấp thuận giảm giá sau khi đã bán hàng (đã ghi nhận doanh thu) và phát hành hoá đơn (giảm giá ngoài hoá đơn) do hàng bán kém, mất phẩm chất...

Giảm giá hàng bán - TK5213.

TK này dùng để phản ánh khoản giảm giá hàng bán cho người mua do sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ cung cấp mất phẩm chất hay không đủ quy cách theo quy định trong hợp đồng kinh tế. Nhưng chưa được bên bán phản ánh trên hóa đơn khi bán sản phẩm, hàng hóa, cung cấp dịch vụ trong kỳ. Bên bán hàng thực hiện kế toán giảm giá hàng bán theo những nguyên tắc sau:

- Trường hợp khoản giảm giá hàng bán đã được ghi trong hóa đơn GTGT hoặc hóa đơn bán hàng đã thể hiện khoản giảm trừ vào số tiền người mua phải thanh toán (giá bán phản ánh trên đã giảm) thì DN bên bán không sử dụng TK này. Doanh thu bán hàng phản ánh theo giá đã giảm (doanh thu thuần).

- Chi phí phản ánh vào TK này các khoản giảm trừ do việc chấp thuận giảm giá sau khi đã bán hàng (đã ghi nhận doanh thu) và phát hành hóa đơn (giảm giá ngoài hóa đơn) do hàng bán kém, mất phẩm chất.

Kết luận

Như vậy, theo QĐ 15/2006 thì các khoản giảm trừ doanh thu được thể hiện qua 3 TK: TK 521 - Chiết khấu thương mại; TK 531 -Hàng bán bị trả lại; TK 532 - Hàng bán bị trả lại.

Còn theo Thông tư 200/2015, thì các khoản giảm trừ doanh thu được gộp chung vào một TK: TK521 và được chi tiết thành ba TK cấp 2. Ta thấy việc hạch toán các khoản giảm trừ doanh thu TK521 giống như theo QĐ48/2006.

Thông tư 200T/2014/TT-BTC ra đời đánh dấu một bước tiến lớn của kế toán Việt Nam. Tuy còn có những điểm chưa thực sự hợp lý như hạch toán trích trước chi phí sửa chữa TSCĐ, chênh lệch tỷ giá hối đoái... Nhưng qua tìm hiểu, ta thấy Thông tư 200-2014/TT - BTC ban hành ngày 22/12/2014 tôn trọng bản chất hơn hình thức. Chế độ kế toán DN mới xây dựng linh hoạt, cởi mở, cập nhật tối đa các nội dung của chuẩn mực kế toán quốc tế trên nguyên tắc không trái với luật kế toán.

Ví dụ:

Giao dịch có thể gọi dưới tên khuyến mại nhưng bản chất là giảm giá thì kế toán phải ghi nhận giá trị hàng khuyến mại là giá vốn và ghi nhận doanh thu trên cơ sở phân bổ theo giá trị hợp lý của hàng khuyến mại.

Việt Nam đã gia nhập WTO, hiện đã tham gia ký kết hiện định thương mại khu vực, lớn nhất lịch sử: Hiệp định đối tác xuyên Thái Bình Dương (TPP). Kinh tế Việt Nam sẽ đổi mới, trở thành nền kinh tế hiệu quả và cạnh tranh hơn. Do đó, Chế độ kế toán mới cũng linh hoạt hơn, sát gần với chuẩn mực kế toán quốc tế hơn./.

Tài liệu tham khảo

-        Tạp chí Kế toán và Kiểm toán của Hội Kế toán và Kiểm toán Việt Nam

-        Thông tư 200/2014/TT-BTC ban hành ngày 22/12/2014.

-        Chế độ kế toán DN QĐ 15/2006/BTC ban hành ngày 20/03/2006 của Bộ trưởng Bộ Tài chính.

-        Các bài viết của các chuyên gia kinh tế tài chính Việt Nam.

 

Theo Tạp chí Kế toán & Kiểm toán – Bài của Cao Thị Hạnh