Chuẩn mực kế toán Việt Nam về giá trị hợp lý và công cụ tài chính

Đã có nhiều thay đổi quan trọng trong công tác kế toán và lập báo cáo tài chính (BCTC). Chuẩn mực Kế toán quốc tế (CMKTQT) đang trong quá trình bổ sung, sửa đổi, xây dựng mới trên cơ sở nền kinh tế thị trường phát triển, theo hướng hài hoà với nguyên tắc kế toán được thừa nhận của Mỹ (USGAAP) và các Chuẩn mực quốc tế về lập và trình bày BCTC (IFRS). Các CMKTQT mới ban hành, gồm 2 loại: IAS và IFRS (sau đây gọi chung là CMKTQT). Việt Nam đã ban hành 26 Chuẩn mực Kế toán (CMKT) (VAS) theo 5 đợt, từ năm 1999 đến 2001 và đã được bổ sung, sửa đổi.

Tuy nhiên, các VAS đến nay, được đánh giá là không phù hợp hoặc chưa đầy đủ, chưa đáp ứng yêu cầu thực tế tại Việt Nam, cũng như chưa phù hợp với CMKTQT, mà trong đó có nguyên nhân quan trọng là chưa có các qui định về giá trị hợp lý. Bài viết, đề xuất các vấn đề về giá trị hợp lý và công cụ tài chính cần cập nhật trong hệ thống CMKT Việt Nam (VAS).

Luật Kế toán 2003 sửa đổi, bổ sung đã được Quốc hội  khóa 13 thông qua, tại kì họp thứ 10 (11/2015). Trong đó, có quy định về giá trị hợp lý (GTHL). Đây là vấn đề phức tạp, phải quy định trong văn bản pháp luật cao nhất về kế toán, để đặt ra yêu cầu nhận thức và vào cuộc của tất cả các Bộ, Ngành và địa phương trong cả nước. Nhằm tạo dựng khuôn khổ pháp luật và triển khai thực hiện các quy định liên quan đến GTHL. Từ đó, có đủ cơ sở pháp lý cho việc nghiên cứu ban hành các CMKT làm khuôn khổ cho việc lập và trình bày BCTC doanh nghiệp (DN) được minh bạch với chất lượng cao, là nền tảng cho một nền kinh tế và hệ thống tài chính vận hành hiệu quả.

CMKTQT về lập và trình bày BCTC về GTHL (IFRS số 13- Xác định GTHL) do ủy ban CMKTQT (IASB) nghiên cứu trong nhiều năm qua. Đến năm 2012, mới được ban hành và có hiệu lực từ ngày 01/01/2013, hoặc sớm hơn do các nước lựa chọn. CMKTQT yêu cầu hoặc cho phép DN xác định hoặc trình bày GTHL về tài sản, nợ phải trả hoặc các công cụ vốn của DN. Tuy nhiên, do các CMKT này đã được ban hành từ lâu nên các yêu cầu về xác định GTHL cũng như trình bày thông tin về việc xác định GTHL chưa nhất quán. Trong nhiều trường hợp, CMKTQT không nêu rõ mục tiêu xác định cũng như trình bày GTHL. Theo đó, một số CMKTQT đã ban hành đưa ra các hướng dẫn chưa đầy đủ về cách xác định GTHL, trong khi đó một số các CMKT khác thì có hướng dẫn chi tiết hơn nhưng lại không nhất quán với nhau khi trình bày về GTHL. Việc không nhất quán trong các quy định về xác định và thuyết minh GTHL trong BCTC dẫn đến việc không nhất quán trong thực hiện CMKT và làm giảm tính so sánh của các thông tin trình bày trên BCTC. IFRS 13 được ban hành, nhằm khắc phục các hạn chế này.

Việc ban hành và công bố áp dụng VAS, cần dựa trên cơ sở IAS  và phù hợp với hệ thống luật pháp, trình độ, kinh nghiệm kế toán của Việt Nam. Vì vậy, cùng với việc sửa đổi Luật Kế toán, chúng ta phải nghiên cứu IAS, IFRS để có định hướng các nội dung cần bổ sung, sửa đổi trong các CMKT đã và sẽ ban hành. Xin đề xuất các vấn đề về GTHL và công cụ tài chính (CCTC) cần cập nhật trong hệ thống VAS, để đáp ứng nhu cầu minh bạch thông tin tài chính trên cơ sở tiếp cận, áp dụng các thông lệ, nguyên tắc và IAS mà Việt Nam chưa ban hành.

A.    Cập nhật hệ thống CMKT Việt Nam về GTHL và CCTC

1. Cần khẩn trương nghiên cứu để ban hành CMKT về GTHL cho phù hợp với nội dung chủ yếu của IFRS 13

a)      Về những nội dung chủ yếu của IFRS 13 mà Việt Nam cần nghiên cứu cho phù hợp và đồng bộ trong quá trình soạn thảo hệ thống CMKT gồm:

-        Về định nghĩa: “GTHL là giá có thể nhận được khi bán tài sản hoặc phải trả khi chuyển giao một khoản nợ phải trả trong một giao dịch bình thường giữa các bên tham gia thị trường tại ngày xác định giá trị giao dịch”.

-        Khái niệm GTHL trong CMKT này nhấn mạnh, GTHL được xác định trên cơ sở thị trường, không phải theo DN. Khi xác định GTHL, DN sử dụng giả định mà các bên tham gia thị trường sử dụng khi định giá tài sản hoặc nợ phải trả theo điều kiện thị trường, bao gồm các giả định về rủi ro. Do đó, việc DN có ý định nắm giữ một tài sản hay chuyển trả hoặc hoàn tất một khoản nợ phải trả không liên quan đến việc xác định GTHL của DN đó.

-        CMKT này quy định khi xác định GTHL DN phải xác định rõ.

• Tài sản hay nợ phải trả cần xác định GTHL.
• Đối với tài sản phi tài chính, tần suất sử dụng tài sản cao nhất và tốt nhất đối với tài sản và tài sản đó có được sử dụng chung với các tài sản khác không hay được sử dụng độc lập.
• Thị trường giao dịch tự nguyện đối với tài sản hay nợ phải trả.
• Kỹ thuật định giá phù hợp trong việc xác định GTHL. Kỹ thuật định giá cần tối đa hóa việc sử dụng các yếu tố đầu vào, có liên quan quan sát được và tối thiểu hóa các yếu tố đầu vào không quan sát được. Các yếu tố đầu vào này, cần phải nhất quán với các yếu tố mà bên tham gia thị trường sử dụng khi định giá tài sản hoặc nợ phải trả.

b)      Theo đó, các vấn đề sau phải được nghiên cứu để quy định trong CMKT về GTHL, gồm:

-        Mục đích CMKT này cần quy định 3 nội dung: (a) Định nghĩa GTHL; (b) Quy định một CMKT độc lập để hướng dẫn cách xác định GTHL; (c) Yêu cầu về việc thuyết minh GTHL trong BCTC.

-        Phạm vi áp dụng: CMKT này áp dụng trong trường hợp CMKT khác yêu cầu hoặc cho phép việc xác định GTHL hoặc thuyết minh về việc xác định GTHL trên BCTC. Hướng dẫn cách xác định GTHL được quy định trong CMKT này áp dụng trong cả hai trường hợp, tại thời điểm ghi nhận ban đầu và đánh giá lại nếu các CMKT khác yêu cầu hay cho phép sử dụng GTHL.

-        Hướng dẫn các nội dung liên quan đến xác định GTHL cho tài sản phi tài chính, cho nợ phải trả và công cụ vốn của DN.                       

-        Quy định các kỹ thuật định giá: DN phải sử dụng những kỹ thuật định giá phù hợp với hoàn cảnh và những dữ liệu sẵn có, để xác định GTHL. Các kỹ thuật định giá được sử dụng, nhằm mục đích ước tính giá khi bán một tài sản hoặc khi chuyển giao một khoản nợ phải trả, trong một giao dịch tự nguyện giữa các bên tham gia thị trường, tại ngày xác định giá trị theo điều kiện thị trường hiện tại.

CMKT này cần quy định chi tiết ba kỹ thuật định giá được sử dụng rộng rãi là:

• Phương pháp giá thị trường.
• Phương pháp chi phí. 
• Phương pháp thu nhập.

DN phải sử dụng các kỹ thuật định giá một cách nhất quán, theo một hoặc nhiều phương pháp nêu trên để xác định GTHL.

-        Quy định các yếu tố đầu vào cho các kỹ thuật định giá, gồm:

         i.      Các nguyên tắc chung

Các kỹ thuật định giá được sử dụng để xác định GTHL phải sử dụng tối đa các yếu tố đầu vào có thể quan sát được, có liên quan và hạn chế sử dụng các yếu tố đầu vào không thể quan sát được.

Thị trường với các yếu tố đầu vào có thể quan sát được, đối với một số tài sản và nợ phải trả (ví dụ CCTC) bao gồm thị trường hối đoái, thị trường khớp giá, thị trường môi giới và thị trường trực tiếp không qua trung gian.

         ii.      Hệ thống phân cấp GTHL

Để tăng cường tính nhất quán và so sánh trong việc xác định GTHL và các thuyết minh liên quan, CMKT này cần thiết lập một hệ thống phân cấp GTHL gồm ba cấp đối với các yếu tố đầu vào, được sử dụng cho các kỹ thuật định giá khi xác định GTHL. Hệ thống phân cấp GTHL này, yêu cầu quyền ưu tiên cao nhất cho giá niêm yết (chưa điều chỉnh) trong thị trường hoạt động, đối với cùng một nhóm tài sản hoặc nợ phải trả (các yếu tố đầu vào Cấp độ 1) và quyền ưu tiên thấp nhất cho các yếu tố đầu vào không thể quan sát được (các yếu tố đầu vào Cấp độ 3).

Ba cấp độ đối với các yếu tố đầu vào gồm:

(i)    Các yếu tố đầu vào Cấp độ 1: Yếu tố đầu vào Cấp độ 1 là giá niêm yết (trước điều chỉnh) trên thị trường hoạt động, đối với các tài sản và nợ phải trả cùng loại mà DN có thể tiếp cận tại ngày định giá.

(ii) Yếu tố đầu vào Cấp độ 2: Yếu tố đầu vào Cấp độ 2 là các yếu tố đầu vào khác có thể quan sát được trực tiếp hoặc gián tiếp liên quan đến tài sản hoặc nợ phải trả, ngoài giá niêm yết, nêu tại yếu tố đầu vào Cấp độ 1.

(iii)                        Yếu tố đầu vào Cấp độ 3: Là những yếu tố đầu vào không quan sát được liên quan đến tài sản /nợ phải trả.

Những yếu tố không quan sát  được sử dụng để xác định GTHL, trong trường hợp không sẵn có những yếu tố đầu vào quan sát được, nên chỉ áp dụng trong trường hợp có rất ít giao dịch liên quan đến tài sản /nợ phải trả trên thị trường tại ngày định giá. Tuy nhiên, mục tiêu xác định GTHL vẫn giữ nguyên, tức là xác định mức giá thanh lý tại ngày định giá từ góc nhìn của chủ sở hữu tài sản hoặc chủ nợ. Vì thế, những yếu tố đầu vào không quan sát được vẫn phải phản ánh giả định mà bên tham gia giao dịch thị trường sử dụng khi xác định giá trị của tài sản /nợ phải trả, bao gồm cả giả định về rủi ro.

2. Chuẩn mực kế toán về Công cụ tài chính

Hướng dẫn việc phân loại CCTC, xác định giá trị, ghi nhận và yêu cầu công khai thông tin đối với các loại CCTC, đặc biệt là các CCTC phái sinh như quyền chọn mua, quyền chọn bán, hợp đồng kỳ hạn, hợp đồng tương lai, hợp đồng hoán đổi lãi suất, tỷ giá hay hoán đổi các dòng tiền,... CCTC rất phức tạp, nên các quốc gia đều phải thận trọng trong việc nghiên cứu. Ban hành CMKT này, để đảm bảo an toàn trong việc đáp ứng nhu cầu sử dụng, đặc biệt là chứng khoán phái sinh như một đòn bẩy kinh tế hoặc một công cụ quản trị và ngăn ngừa rủi ro phổ biến của nhà đầu tư.

Cho đến nay, các CMKTQT về CCTC gồm IAS số 39- CCTC: Ghi nhận và xác định giá trị; IAS số 32- CCTC: Trình bày; IFRS số 7- CCTC: Thuyết minh thông tin; IFRS số 9- CCTC; IFRS số 13- Xác định GTHL. Các CMKTQT về CCTC thường xuyên được bổ sung, sửa đổi trong các năm qua. Từ năm 2006, IASB và FASB đã làm việc với nhau, để xem xét các nội dung khác biệt giữa IFRS và US GAAP. IASB và FASB đã ký cam kết sẽ nghiên cứu, xây dựng để ban hành một bộ các CMKTQT chung có chất lượng cao trên toàn cầu. Các IFRS số 13- Xác định GTHL và IFRS 9- CCTC (có hiệu lực từ 01/01/2015) được ban hành, là một phần kết quả hợp tác đã đạt được giữa IASB và FASB.

Dự án xây dựng CMKT về CCTC (để thay thế các IAS 39, 32) được IASB tiến hành theo 03 giai đoạn: IFRS 9 đã ban hành là kết quả giai đoạn 1, trong đó chủ yếu là bổ sung, sửa đổi các nội dung về phân loại và xác định giá trị tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính, quy định tại các IAS số 39, 32. Hiện nay, IASB đang triển khai thực hiện giai đoạn 2 về suy giảm giá trị CCTC và giai đoạn 3 về kế toán phòng ngừa rủi ro. Mục đích chủ yếu của IFRS số 9 đã ban hành (thay thế IAS số 39 và IAS số 32) là, cam kết đạt được sự so sánh để hài hòa giữa IFRS với US GAAP và để đơn giản hóa kế toán CCTC do các IAS 39, 32 quá phức tạp.

Các CMKTQT quy định rất chặt chẽ các nội dung liên quan đến việc xác định, ghi nhận, trình bày và thuyết minh về CCTC, các nội dung này có mối liên hệ ràng buộc nhau trong tất cả các CMKT. Do vậy, khó có thể xác định là nội dung nào không áp dụng hoặc áp dụng có giới hạn mà Việt Nam theo lộ trình phù hợp, nên thừa nhận và áp dụng toàn bộ các CMKT mới nhất hiện hành về CCTC. Trong đó có, chứng khoán phái sinh cho mục đích phòng ngừa rủi ro và mục đích thương mại. Việt Nam đang hội nhập ngày càng sâu, rộng với quốc tế, việc áp dụng các CMKTQT về CCTC có liên quan đến tất cả các CMKT là cần thiết, để tạo ra cơ sở pháp lý và sân chơi bình đẳng cho các nhà đầu tư và DN. Cung cấp thông tin trung thực, minh bạch cho người sử dụng BCTC, đồng thời để làm cơ sở và là định hướng cho việc cập nhật các CMKT đã ban hành.    

B.     Kết luận

Theo xu thế thời đại, khi hội nhập quốc tế trở thành một xu thế tất yếu, các giao dịch xuyên quốc gia đang ngày càng phát triển một cách mạnh mẽ hơn, tất cả các quốc gia đang tìm cách hoà hợp các CMKT trong nước với các Chuẩn mực quốc tế. Chính vì thế, cùng với các lĩnh vực khác của Việt Nam đang trong quá trình tiến tới một khuôn khổ pháp lý chung, ngành kế toán Việt Nam cũng theo con đường đó - con đường duy trì và mở rộng quan hệ hợp tác với các nước và tổ chức quốc tế để phát triển nghề nghiệp kế toán Việt Nam phù hợp với thông lệ chung được thừa nhận, nhằm tạo nền tảng cho một nền kinh tế và hệ thống tài chính vận hành minh bạch, hiệu quả, đạt được sự công nhận của khu vực và quốc tế./.

Tài liệu tham khảo

1. IFRS số 7, 9, 32, 39 - CCTC

2. Bộ Tài chính (2006), Các CMKT Việt Nam, NXB Tài chính.

3. Bộ Tài Chính (2014), Chế độ kế toán DN: Thông tư 200/2014/TT-BTC

4. Ngô Thế Chi, Trương Thị Thủy, Giáo trình các CMKTQT, NXB Tài chính, 2010.

Theo Tạp chí Kế toán & Kiểm toán – Bài của TS. Hà Thị Thúy Vân * Đại học Thương mại