Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất và những điều lưu ý khi lập

Tóm tắt          

Báo cáo lưu chuyển tiền tệ (BCLCTT) là báo cáo cung cấp thông tin về sự thay đổi luồng tiền từ hoạt động kinh doanh, đầu tư và tài chính của doanh nghiệp (DN) trong một kỳ, từ đó giúp đánh giá khả năng tạo tiền và các khoản tương đương tiền cũng như nhu cầu sử dụng tiền. BCLCTT hợp nhất phản ánh luồng tiền của công ty mẹ và các công ty con với bên thứ ba. Vì vậy, trong quá trình lập, cần lưu ý một số vấn đề để đảm bảo phản ánh thông tin về luồng tiền của DN một cách phù hợp. Bài viết tổng hợp một số những lưu ý, trong quá trình lập BCLCTT hợp nhất và chỉ ra một số khác biệt, giữa hướng dẫn hiện hành của Thông tư 202/2014/TT-BTC và Chuẩn mực Kế toán Quốc tế số 07 về BCLCTT.

Về nguyên tắc

BCLCTT hợp nhất cần tuân thủ các nguyên tắc chung áp dụng đối với BCLCTT riêng bao gồm các định nghĩa về hoạt động kinh doanh (HĐKD), hoạt động đầu tư (HĐĐT), hoạt động tài chính (HĐTC) cũng như báo cáo luồng tiền từ các hoạt động này, báo cáo luồng tiền trên cơ sở thuần, luồng tiền ngoại tệ, luồng tiền từ lãi, cổ tức và thuế thu nhập DN.

Bên cạnh đó, vì đây là một trong các báo cáo tài chính (BCTC) hợp nhất của một tập đoàn nên cũng cần tuân thủ các nguyên tắc của một báo cáo hợp nhất. Do vậy, trong quá trình lập, cần lưu ý đến các kỹ thuật thu thập và xử lý số liệu, để đảm bảo thông tin trên báo cáo được phản ánh trung thực và hợp lý.

Về lý thuyết

Luồng tiền từ HĐKD có thể lập theo phương pháp trực tiếp hoặc gián tiếp. Tuy nhiên, hướng dẫn hiện hành của Thông tư 202/2014/TT-BTC chỉ cho phép lập theo phương pháp gián tiếp.

Nếu lập theo phương pháp trực tiếp, dữ liệu có thể được tổng hợp trực tiếp, bằng cách cộng ngang các chỉ tiêu từ BCTC của công ty mẹ, các công ty con và thực hiện các điều chỉnh cần thiết. Tuy nhiên, phương pháp này khá phức tạp và đòi hỏi khá nhiều điều chỉnh, không thuận tiện cho quá trình thực hiện. Một lựa chọn khác khi lập theo phương pháp trực tiếp là, các chỉ tiêu về luồng tiền từ HĐKD sẽ được tổng hợp từ chính các chỉ tiêu có liên quan trên BCTC hợp nhất. Ví dụ, chỉ tiêu “Tiền thu từ bán hàng và cung cấp dịch vụ” có thể được tính toán từ chỉ tiêu “Doanh thu từ bán hàng và cung cấp dịch vụ”, “Phải thu khách hàng” đầu kỳ và cuối kỳ.

Với phương pháp gián tiếp

Dữ liệu sẽ được lấy chủ yếu từ BCTC hợp nhất của tập đoàn. Các kỹ thuật điều chỉnh khi lập BCLCTT riêng vẫn được giữ nguyên. Tuy nhiên, trong quá trình tính toán luồng tiền từ HĐKD của BCLCTT hợp nhất theo phương pháp gián tiếp, người lập cần lưu ý một số điểm sau:

Một là, với các khoản lãi lỗ được chia từ công ty liên doanh, liên kết (LDLK): nguyên tắc là lợi nhuận từ HĐKD sẽ có mối liên hệ với luồng tiền từ HĐKD và các tài sản, nợ phải trả của HĐKD. Mà lãi lỗ được chia từ công ty LDLK có thể được xem là lãi lỗ từ HĐĐT nhưng lại đang nằm trong lợi nhuận kế toán trước thuế nên cần loại bỏ ra khỏi lợi nhuận kế toán, để điều chỉnh được lợi nhuận kế toán về luồng tiền từ HĐKD.

Hai là, khi điều chỉnh các khoản tăng giảm tài sản và nợ phải trả để tính luồng tiền từ HĐKD trong trường hợp trong kỳ có mua, bán công ty con: nguyên tắc là từ lợi nhuận của HĐKD, sẽ điều chỉnh tăng giảm tài sản và nợ phải trả... để tính ra luồng tiền từ hoạt động kinh doanh. Trong kỳ có hoạt động mua công ty con thì lợi nhuận và luồng tiền của công ty con đóng góp vào tập đoàn sẽ được tính từ ngày mua đến thời điểm cuối kỳ, do vậy chênh lệch tài sản và nợ phải trả cũng sẽ là chênh lệch giữa thời điểm cuối kỳ và ngày mua. Nếu lập BCTC hợp nhất cho năm tài chính có hoạt động mua công ty con thì tài sản và nợ phải trả cuối kỳ trên báo cáo hợp nhất đã bao gồm tài sản và nợ phải trả của công ty con, nhưng tài sản và nợ phải trả đầu kỳ thì chưa, nên khi tính chênh lệch cuối kỳ đầu kỳ phải tính cả số dư tài sản và nợ phải trả tại ngày mua của công ty con, coi như số dư tài sản và nợ phải trả đầu kỳ của tập đoàn bao gồm cả số dư tại ngày mua của công ty con. Tương tự, với những kỳ có hoạt động bán công ty con thì số dư cuối kỳ của BCTC hợp nhất đã không còn số dư tài sản và nợ phải trả của công ty con, trong khi trong kỳ đó công ty con vẫn đóng góp về lợi nhuận và luồng tiền cho tập đoàn đến ngày bị bán. Do vậy, số dư tài sản và nợ phải trả của công ty con tại ngày bị bán vẫn được tính đến khi xác định chênh lệch đầu kỳ, cuối kỳ tài sản và nợ phải trả của tập đoàn.

Ba là, các khoản lãi lỗ phát sinh từ việc mua bán tài sản cố định (TSCĐ), các khoản đầu tư giữa công ty mẹ và các công ty con hay giữa các công ty con với nhau sẽ được loại trừ toàn bộ.

Bốn là, suy giảm giá trị (phân bổ) lợi thế thương mại: lỗ suy giảm giá trị hay chi phí do phân bổ lợi thế thương mại cũng giống như khấu hao TSCĐ, là chi phí kế toán làm ảnh hưởng tới lợi nhuận trước thuế nhưng không phải luồng tiền. Do đó, cần phải cộng ngược trở lại lợi nhuận, để tính luồng tiền từ HĐKD.

Với luồng tiền từ hoạt động đầu tư

Thứ nhất, luồng tiền thu, chi về mua, bán TSCĐ hay các khoản đầu tư cần loại trừ toàn bộ các giao dịch mua bán giữa công ty mẹ và các công ty con hay giữa các công ty con với nhau. Chỉ tính các luồng tiền phát sinh giữa công ty mẹ và các công ty con với bên thứ ba. Sau khi tính toán, có thể kiểm tra lại bằng cách cân đối với số dư đầu kỳ và cuối kỳ của những khoản mục có liên quan. Ví dụ, chi mua TSCĐ, thu bán TSCĐ của tập đoàn phải cân đối với số dư đầu kỳ, cuối kỳ của TSCĐ và khấu hao trong kỳ của BCTC hợp nhất.

Thứ hai, luồng tiền từ mua, bán các khoản đầu tư vào công ty LKLD: luồng tiền nhận/chi từ mua, bán các khoản đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh được trình bày trong luồng tiền từ hoạt động đầu tư.

Thứ ba, cổ tức được nhận từ công ty LKLD: được phản ánh ở 1 chỉ tiêu riêng biệt trong luồng tiền từ hoạt động đầu tư. Để tính toán chỉ tiêu này, cần cân đối các số liệu về số dư đầu kỳ và cuối kỳ của các khoản đầu tư vào công ty LKLD trên BCĐKTHN, lợi nhuận được chia từ công ty LKLD trên báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất, khoản đầu tư vào công ty LKLD mua thêm trong kỳ, khoản đầu tư vào công ty LKLD bán đi trong kỳ, các khoản mục phi tiền tề như lỗ chênh lệch tỷ giá từ công ty LKLD.

Theo đó:

Cổ tức được nhận từ công ty LKLD = Số dư đầu kỳ của các khoản đầu tư vào công ty LKLD + lợi nhuận được chia từ công ty LKLD + Khoản đầu tư vào công ty LKLD mua thêm trong kỳ - khoản đầu tư vào công ty LKLD bán đi trong kỳ +/các khoản mục phi tiền tề như lỗ chênh lệch tỷ giá từ công ty LKLD - Số dư cuối kỳ của các khoản đầu tư vào công ty LKLD.

Luồng tiền từ mua, bán công ty con:

+ Được trình bày thành một chỉ tiêu riêng ở luồng tiền từ hoạt động đầu tư. Thông tư 202/2014/TT-BTC hiện đang hướng dẫn trình bày gộp vào chỉ tiêu chi góp vốn/thu hồi vốn đầu tư và đơn vị khác.

+ Mua công ty con: là chênh lệch giữa tiền bỏ ra mua cổ phiếu công ty con và tiền của công ty con tại ngày mua.

+ Bán công ty con: là chênh lệch giữa tiền thu về khi bán cổ phiếu công ty con và tiền của công ty con tại ngày bán.           

+ Ngoài ra, khi mua bán công ty con cần thuyết minh các thông tin về giá mua/bán công ty con, phần tiền nhận về/chi ra chiếm trong giá mua/bán, tiền và tương đương tiền của công ty con tại thời điểm mua/bán, các hạng mục chủ yếu về tài sản và nợ phải trả không bằng tiền của công ty con tại thời điểm mua bán.  

Với luồng tiền từ HĐTC

Cổ tức trả cho cổ đông không kiểm soát được phản ánh ở 1 chỉ tiêu riêng biệt trong Luồng tiền từ hoạt động tài chính. Để tính toán chỉ tiêu này, cần cân đối các số liệu về số dư đầu kỳ và cuối kỳ của chỉ tiêu lợi ích cổ đông không kiểm soát trên báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất, phần lợi ích chia cho cổ đông không kiểm soát trên báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất, lợi ích cổ đông không kiểm soát tăng trong kỳ do mua thêm công ty con, lợi ích cổ đông không kiểm soát giảm trong kỳ do bán công ty con, các khoản mục không bằng tiền (lỗ tỷ giá của hoạt động nước ngoài).

Theo đó:

Cổ tức trả cho cổ đông không kiểm soát = Số dư đầu kỳ của lợi ích cổ đông không kiểm soát + Phần lợi ích chia cho cổ đông không kiểm soát trên báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất + Lợi ích cổ đông không kiểm soát tăng trong kỳ do mua thêm công ty con - Lợi ích cổ đông không kiểm soát giảm trong kỳ do bán công ty con +/- các khoản mục không bằng tiền (lỗ tỷ giá của hoạt động nước ngoài) - Số dư cuối kỳ của lợi ích cổ đông không kiểm soát.

Tiền thu từ cổ đông không kiểm soát bên ngoài tập đoàn khi bán bớt phần vốn của các công ty con trong kỳ (nhưng vẫn giữ quyền kiểm soát) được trình bày ở luồng tiền từ HĐTC. Thông tư 202/2014/TT-BTC hiện hướng dẫn trình bày số tiền này ở chỉ tiêu “Tiền thu hồi vốn đầu tư vào đơn vị khác” thuộc hoạt động đầu tư.

Tài liệu tham khảo

1. Bộ Tài chính, (2014), Thông tư 202/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014, “Hướng dẫn phương pháp lập và trình bày BCTC hợp nhất”.

2. Chuẩn mực Kế toán Quốc tế số 07 -  BCLCTT.

 

Bài viết của TS. Nguyễn Thị Quỳnh Hoa * Học viện Ngân hàng đăng trên Tạp chí  Kế toán và Kiểm toán số 5/2022 của TW Hội Kế toán và Kiểm toán Việt Nam.